CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KẾ TOÁN DOANH THU VÀ CHUẨN MỰC KẾ TOÁN VỀ DOANH THU
Những lý luận chung về kế toán doanh thu của doanh nghiệp
1.1.1 Doanh thu và yêu cầu đối với kế toán doanh thu
Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam số 1 (VAS 01), doanh thu và thu nhập khác được định nghĩa là tổng giá trị lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp thu được trong kỳ kế toán, phát sinh từ các hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường và các hoạt động khác, góp phần làm tăng vốn chủ sở hữu, không bao gồm khoản góp vốn từ cổ đông hoặc chủ sở hữu.
Theo Chuẩn mực kế toán Việt Nam VAS 14, doanh thu được định nghĩa là tổng giá trị lợi ích kinh tế mà doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được Các khoản thu hộ từ bên thứ ba không được coi là doanh thu, vì chúng không làm tăng vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp Ví dụ, trong trường hợp doanh nghiệp nhận bán đại lý, doanh thu chỉ bao gồm tiền hoa hồng từ việc bán hàng, trong khi số tiền thu hộ từ khách hàng sẽ được ghi nhận là khoản phải trả cho bên chủ hàng.
Doanh thu tại doanh nghiệp chủ yếu được hình thành từ hai nguồn: hoạt động thông thường và hoạt động khác Hoạt động thông thường là những hoạt động diễn ra thường xuyên trong kỳ kế toán, bao gồm hoạt động chủ yếu (hoạt động kinh doanh ban đầu) và hoạt động tài chính Ngược lại, hoạt động khác là những hoạt động mang tính chất bất thường, chỉ xảy ra trong một kỳ kế toán nhất định.
Theo VAS 14, doanh thu của doanh nghiệp có thể chia thành 4 loại dựa trên từng loại hình sản xuất kinh doanh:
Doanh thu bán hàng là tổng số tiền mà doanh nghiệp thu được từ việc kinh doanh các sản phẩm do chính mình sản xuất, từ việc bán hàng hóa mua vào hoặc từ việc giao dịch bất động sản đầu tư.
Doanh thu từ dịch vụ là tổng số tiền thu được từ việc thực hiện các công việc đã được thỏa thuận trong hợp đồng trong một hoặc nhiều kỳ kế toán Ví dụ về doanh thu này bao gồm dịch vụ vận tải, du lịch, cho thuê tài sản cố định theo hình thức cho thuê hoạt động, hoặc doanh thu từ các hợp đồng xây dựng.
Doanh thu từ tiền lãi, tiền bản quyền, cổ tức và lợi nhuận được chia là các khoản thu nhập phát sinh từ hoạt động đầu tư tài chính hoặc kinh doanh vốn Những nguồn thu này bao gồm tiền lãi từ cho vay, lãi từ đầu tư vào trái phiếu và tín phiếu, cũng như lãi từ việc bán hàng theo hình thức trả chậm hoặc trả góp.
Thu nhập khác là khoản thu góp phần tăng vốn chủ sở hữu từ các hoạt động không thường xuyên của doanh nghiệp Theo Điều 3 - VAS 14, thu nhập khác bao gồm các nguồn thu nhập phát sinh không liên quan trực tiếp đến hoạt động kinh doanh chính của doanh nghiệp.
• Thu về nhượng bán, thanh lý TSCĐ;
• Thu tiền phạt khách hàng do vi phạm hợp đồng;
• Thu tiền bảo hiểm được bồi thường ;
• Thu được các khoản nợ phải trả không xác định được chủ;
• Các khoản thuế được Ngân sách Nhà Nước hoàn lại;
• Các khoản tiền thưởng của khách hàng;
• Thu nhập do nhận tặng, biếu bằng tiền, hiện vật của tổ chức cá nhân tặng cho doanh nghiệp.
Theo chuẩn mực kế toán số 15, doanh thu của hợp đồng xây dựng bao gồm:
- Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng;
Các khoản tăng và giảm liên quan đến hợp đồng, tiền thưởng và các khoản thanh toán khác có thể ảnh hưởng đến doanh thu và được xác định một cách đáng tin cậy Doanh thu từ hợp đồng xây dựng có thể biến động theo từng thời kỳ.
Nhà thầu và khách hàng có thể thống nhất về các thay đổi trong hợp đồng, điều này có thể ảnh hưởng đến doanh thu trong kỳ tiếp theo so với hợp đồng ban đầu đã được phê duyệt.
+ Doanh thu được thảo thuận trong hợp đồng với giá cố định có thể tăng vì lý do giá cả tăng lên;
Doanh thu từ hợp đồng có thể bị ảnh hưởng tiêu cực nếu nhà thầu không tuân thủ đúng tiến độ hoặc không đảm bảo chất lượng xây dựng như đã thỏa thuận trong hợp đồng.
Khi hợp đồng giá cố định xác định mức giá không thay đổi cho mỗi đơn vị sản phẩm hoàn thành, doanh thu từ hợp đồng sẽ biến động theo khối lượng sản phẩm, tức là sẽ tăng nếu sản lượng tăng và giảm nếu sản lượng giảm.
Các khoản giảm trừ doanh thu: là các khoản phát sinh làm giảm doanh thu trong kì, bao gồm
Chiết khấu thương mại: Chi t kh u thế ấ ương m i l kho n do nh nghi p b nấ ấ ấ ấ ế ấ gi m gi ni m tycho kh ch h ng mu h ngikhovi lấ ấ ế ế ấ ấ ấ ấ ơ ương l n.ơ
- Giảm giá hàng bán: Là khoản giảm trừ cho người mua do hàng hóa kém phẩm chất, sai quy cách hoặc lạc hậu thị hiếu.
- Hàng bán bị trả lại: Là giá trị khối lượng hàng bán đã xác định là tiêu thụ bị khách hàng trả lại và từ chối thanh toán.
1.1.1.2 Yêu cầu đối với kế toán doanh thu
Quản lý doanh thu là quá trình điều hành hoạt động bán hàng và tiêu thụ sản phẩm, hàng hóa, dịch vụ Do đó, doanh nghiệp cần phải quản lý danh mục khách hàng một cách hiệu quả và thực hiện kế hoạch tiêu thụ phù hợp cho từng giai đoạn, đối tượng khách hàng và hợp đồng kinh tế cụ thể.
- Phải quản lí, giám sát chặt chẽ tình hình tiêu thụ hàng hóa trên tất cả các phương diện: số lượng, chất lượng
Quản lý và theo dõi chi tiết tình hình thanh toán của khách hàng là rất quan trọng Điều này giúp yêu cầu thanh toán đúng hình thức và đúng thời gian, từ đó tránh được tình trạng mất mát và đảm bảo vốn không bị luân chuyển không hiệu quả.
Để đảm bảo hạch toán hiệu quả, cần tổ chức quy trình một cách chặt chẽ và khoa học, nhằm ghi nhận kịp thời và chính xác các khoản doanh thu Điều này là cơ sở quan trọng để xác định kết quả cuối cùng của quá trình tiêu thụ, phản ánh đúng tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị Đồng thời, cần kiểm tra tính hợp lý và hợp pháp của các số liệu để ngăn chặn hiện tượng mất cắp, biển thủ, tham ô, gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến lợi ích chung của doanh nghiệp.
1.1.1.3 Vai trò, nhiệm vụ của kế toán doanh thu
Nhiệm vụ của kế toán doanh thu
Kế toán doanh thu là công cụ quan trọng giúp doanh nghiệp theo dõi tình hình tài chính và hoạt động hiệu quả Để tối ưu hóa quản lý, kế toán doanh thu cần thực hiện đầy đủ và hiệu quả các nhiệm vụ được giao.
* Kiểm soát tình hình doanh thu hàng ngày
Khái quát nội dung của chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế IFRS 15 - “Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng”
“Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng”
1.2.1.1 Mục tiêu của chuẩn mực
Mục tiêu của các tổ chức khi ban hành chuẩn mực IFRS 15 là thiết lập nguyên tắc cho doanh nghiệp trong việc báo cáo thông tin hữu ích về doanh thu và dòng tiền từ hợp đồng với khách hàng, bao gồm bản chất, giá trị, thời điểm ghi nhận và các yếu tố không chắc chắn liên quan.
1.2.1.2 Nguyên tắc áp dụng Để đáp ứng được mục tiêu này, nguyên tắc cốt lõi của chuẩn mực là doanh nghiệp phải ghi nhận doanh thu để thể hiện việc chuyển giao hàng hóa và dịch vụ đã cam kết cho khách hàng theo giá trị phản ánh khoản mục nhận về mà doanh nghiệp dự kiến có quyền thụ hưởng qua trao đổi hàng hóa dịch vụ đó.
Chuẩn mực IFRS 15 được áp dụng trong phạm vi tất cả hợp đồng với khách hàng, ngoại trừ một số trường hợp sau:
(a) Các hợp đồng thuê tài sản được quy định trong phạm vi của IAS 17 - Thuê tài sản;
(b) Các công cụ tài chính và các quyền hoặc nghĩa vụ hợp đồng khác trong IFRS 9
Công cụ tài chính bao gồm các chuẩn mực IFRS 10 về báo cáo tài chính hợp nhất, IFRS 11 liên quan đến thỏa thuận liên doanh, IAS 27 quy định về báo cáo tài chính riêng, và IAS 28 hướng dẫn về các khoản đầu tư vào công ty liên doanh và liên kết Những chuẩn mực này đóng vai trò quan trọng trong việc đảm bảo tính minh bạch và chính xác trong báo cáo tài chính của các doanh nghiệp.
(c) Hợp đồng bảo hiểm trong phạm vi IFRS 4 - Hợp đồng bảo hiểm;
Các giao dịch phi tiền tệ giữa các đơn vị trong cùng lĩnh vực kinh doanh nhằm hỗ trợ việc bán hàng cho khách hàng hiện tại và tiềm năng là rất quan trọng Ví dụ, chuẩn mực này không áp dụng cho các hợp đồng giữa hai công ty dầu mỏ, khi họ thống nhất trao đổi dầu để đáp ứng kịp thời nhu cầu của khách hàng ở các khu vực khác nhau.
Doanh nghiệp chỉ cần áp dụng Chuẩn mực này cho các hợp đồng khi đối tác là khách hàng, tức là những người ký kết hợp đồng để mua sản phẩm, hàng hóa hoặc dịch vụ từ doanh nghiệp Tuy nhiên, nếu đối tác tham gia vào một hợp đồng chung để chia sẻ lợi ích hoặc rủi ro, như trong các thỏa thuận hợp tác phát triển tài sản, thì họ không được coi là khách hàng.
Hợp đồng với khách hàng có thể thuộc phạm vi của IFRS 15 và các tiêu chuẩn khác Nếu các tiêu chuẩn khác chỉ quy định cách tách và/hoặc đo lường ban đầu một hoặc nhiều phần của hợp đồng, thì các yêu cầu đó sẽ được áp dụng trước Giá giao dịch sẽ được điều chỉnh giảm theo số tiền đã đo lường ban đầu theo các tiêu chuẩn khác Trong trường hợp không có tiêu chuẩn nào hướng dẫn về việc tách hoặc đo lường giá trị của hợp đồng, IFRS 15 sẽ được áp dụng.
1.2.2 Mô hình ghi nhận doanh thu 5 bước
Nguyên tắc cốt lõi của IFRS 15 yêu cầu các đơn vị ghi nhận doanh thu dựa trên việc chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ cho khách hàng, với giá trị phản ánh sự trao đổi mà đơn vị dự kiến nhận được Đây là bước tiến lớn nhất của IFRS 15 so với các chuẩn mực ghi nhận doanh thu trước đó Nguyên tắc này được mô tả trong khung mô hình năm bước.
■ Xác định (các) hợp đồng với khách hàng
■ Xác định các nghĩa vụ thực hiện trong hợp đồng
■ Xác định giá giao dịch
■ Phân bổ giá giao dịch cho các nghĩa vụ thực hiện trong hợp đồng
■ Ghi nhận doanh thu khi (hoặc nếu như) đơn vị đáp ứng nghĩa vụ thực hiện.
1.2.2.1 Bước 1: Xác định hợp đồng với khách hàng
Doanh nghiệp xác định hợp đồng với khách hàng thuộc phạm vi của IFRS 15 nếu thỏa mãn tất cả các điều kiện sau:
• Hợp đồng đã được các bên tham gia hợp đồng ký kết; và cam kết về việc thực hiện các nghĩa vụ tương ứng của mình
• Các quyền của mỗi bên liên quan đến hàng hóa hoặc dịch vụ chuyển giao được xác định rõ.
• Các điều khoản thanh toán hàng hóa hoặc dịch vụ được xác định rõ ;
Hợp đồng thương mại mang bản chất rủi ro, trong đó thời điểm, giá trị và dòng tiền tương lai của các bên sẽ có thể thay đổi tùy thuộc vào kết quả của hợp đồng.
Khoản thu từ giao dịch hàng hóa hoặc dịch vụ của đơn vị phụ thuộc vào khả năng và ý định thanh toán của khách hàng Giá trị khoản thanh toán mà đơn vị có quyền nhận có thể thấp hơn giá trị hợp đồng nếu khoản thanh toán đó biến đổi, do đơn vị có thể áp dụng ưu đãi giá cho khách hàng.
Nếu hợp đồng với khách hàng chưa đáp ứng đầy đủ các tiêu chí, đơn vị sẽ tiến hành đánh giá lại hợp đồng để xác định tính phù hợp Từ thời điểm đó, đơn vị sẽ áp dụng chuẩn mực IFRS 15 cho hợp đồng.
Hợp đồng là thỏa thuận giữa hai hoặc nhiều bên, tạo ra quyền và nghĩa vụ có hiệu lực thi hành Một số hợp đồng không có thời hạn cố định và có thể bị sửa đổi hoặc chấm dứt bởi một bên bất kỳ lúc nào Ngoài ra, một số hợp đồng có thể được gia hạn theo các kỳ hạn quy định trong nội dung hợp đồng.
Theo Chuẩn mực này, một hợp đồng sẽ không có hiệu lực nếu mỗi bên có quyền đơn phương chấm dứt hợp đồng hoàn toàn chưa thực hiện mà không phải bồi thường Hợp đồng được coi là hoàn toàn chưa thực hiện khi cả hai tiêu chí sau đều được đáp ứng.
- Đơn vị chưa chuyển giao bất kì hàng hóa, dịch vụ đã cam kết nào cho khách hàng
Đơn vị chưa nhận được và không có quyền yêu cầu bất kỳ khoản mục nào để đổi lấy hàng hóa hoặc dịch vụ đã cam kết.
Khi một hợp đồng không đáp ứng đủ 5 điều kiện đã nêu, doanh nghiệp chỉ có thể ghi nhận khoản thanh toán từ khách hàng là doanh thu khi xảy ra một trong hai sự kiện cụ thể.
Đơn vị không còn trách nhiệm chuyển giao hàng hóa hoặc dịch vụ cho khách hàng khi đã nhận được toàn bộ hoặc phần lớn khoản thanh toán mà khách hàng cam kết, và không có nghĩa vụ hoàn trả lại.
- Hoặc hợp đồng đã hoàn toàn chấm dứt và khoản thanh toán mà đơn vị nhận được từ khách hàng không phải hoàn lại
Kinh nghiệm áp dụng Chuẩn mực IFRS 15 - “Doanh thu từ hợp đồng với khách hàng” trong ghi nhận doanh thu của doanh nghiệp các nước và bài học cho việt nam
1.3.1 Kinh nghiệm áp dụng chuẩn mực IFRS 15 của doanh nghiệp các nước
Nghiên cứu báo cáo tài chính (BCTC) của Deutsche Telekom từ năm 2014 - 2018 cho thấy doanh nghiệp này đã áp dụng IFRS 15 trong việc ghi nhận doanh thu Trong thuyết minh BCTC, công ty viễn thông này chú trọng đến thời điểm ghi nhận doanh thu và các ước tính liên quan đến hợp đồng khách hàng khi có nhiều nghĩa vụ.
Nghiên cứu báo cáo tài chính quý I/2018 của Tập đoàn Deutsche Telekom cho thấy việc áp dụng IFRS 15 đã giúp tập đoàn này làm rõ các thay đổi trong chính sách doanh thu Tập đoàn công bố áp dụng IFRS 15 từ ngày 1/1/2018 và chọn phương pháp hồi tố từng phần (modified retrospective approach) Theo phương pháp này, các hợp đồng hoàn thành trước ngày 1/1/2018 không cần xem xét lại, trong khi các hợp đồng chưa hoàn thành sẽ được ghi nhận theo IFRS 15 từ ngày bắt đầu hợp đồng Các ảnh hưởng lũy kế từ việc chuyển đổi này được ghi nhận là điều chỉnh trong số dư vốn chủ sở hữu năm đầu tiên áp dụng chính sách mới, và số liệu so sánh của năm trước không cần điều chỉnh hay trình bày lại.
Tên công ty Công bố doanh thu trên BCTC
(Tập đoan viễn thông Đức)
Doanh thu từ lĩnh vực viễn thông di động tại Đức, Mỹ và Châu Âu chủ yếu đến từ các nguồn như dịch vụ di động, phí kích hoạt tài khoản, và doanh thu từ việc bán hoặc cho thuê ống nghe cùng phụ kiện Doanh thu dịch vụ di động được ghi nhận dựa trên thời gian sử dụng hoặc theo giá trọn gói đã thỏa thuận Đối với doanh thu từ việc bán ống nghe và phụ kiện, chúng được ghi nhận sau khi hàng hóa được giao và được khách hàng chấp nhận.
Doanh thu từ truyền thông thoại, truyền thông dữ liệu số và TV qua Internet được xác định dựa trên việc sử dụng dịch vụ, bao gồm thời gian gọi và giá trọn gói đã thỏa thuận.
Doanh thu và chi phí từ việc bán và cho thuê công cụ viễn thông cùng phụ kiện được ghi nhận khi sản phẩm được vận chuyển, đảm bảo rằng nghĩa vụ của công ty đã hoàn tất, nhằm không ảnh hưởng đến quyết định cuối cùng của khách hàng về thỏa thuận.
The financial statements prepared in accordance with IFRS 15 reveal the significant impacts of contract assets as of January 1, 2015, prior to recognizing any impairment losses on those assets as per IFRS 9 It is essential to consider the implications of IFRS 9 in relation to the recognition and measurement of these financial instruments.
* For reasons of WncHiCMIOfi Ihetigufe β COrtIbmea W show the (V τ ι L IMiveertecTOt the IrartswonioIFas ISwtoe IecogrtoeddirecflyineQLMir
Tập đoàn Deutsche Telekom đã công bố báo cáo tài chính tính đến ngày 31/3/2018, trong đó ghi nhận những ảnh hưởng quan trọng từ việc áp dụng chuẩn mực kế toán IFRS 15 so với IAS 18, đặc biệt là trong việc ghi nhận doanh thu.
-Doanh thu thiết bị đầu cuối cao hơn, chi phí hoạt động thấp hơn vào thời điểm bắt đầu các hợp đồng mới.
Doanh thu dịch vụ giảm do phí hoa hồng cho bên môi giới và các khoản thanh toán cho nhà cung cấp được ghi nhận là doanh thu dịch vụ giảm theo đường thẳng Sự phân chia hoa hồng, phí hoạt động và sự giảm doanh thu dịch vụ theo kỳ hạn hợp đồng sẽ tác động đến lãi/lỗ trong năm.
2018 và các năm sau đó.
Chỉ tiêu so sánh Hồi tố hoàn toàn Hồi tố một phần
Phương pháp này yêu cầu kế toán viên thực hiện nhiều phần hành hơn, đòi hỏi sự tỉ mỉ và kỹ lưỡng, dẫn đến việc doanh nghiệp gặp phải nhiều vấn đề trong quá trình áp dụng Khi điều chỉnh hồi tố toàn bộ, các công ty cần áp dụng IFRS cho các hợp đồng mới kể từ ngày.
01/01/2018 và trình bày lại tất cả các hợp đồng cho kì báo cáo trước.
Phương pháp hồi tố một phần đơn giản hơn so với hồi tố hoàn toàn, vì số nghiệp vụ kế toán cần thực hiện được giảm đáng kể, từ đó giúp việc áp dụng IFRS trở nên dễ dàng hơn.
15 dễ dàng hơn, tuy nhiên lại làm gia tăng mức độ rủi ro trong kỳ kế toán áp dụng.
Phương pháp này yêu cầu áp dụng IFRS 15 cho các hợp đồng bắt đầu sau ngày 01/01/2018 và các hợp đồng vẫn còn nghĩa vụ sau ngày đó. Ưu điểm
- Tăng khả năng so sánh giữa các kì kế toán
- Nâng cao chất lượng thông tin kế toán
- Tăng cường, củng cố mối
- Khối lượng công việc, dữ liệu cần xử lí lại ít hơn
- Không cần tính toán lại doanh thu trong quá khứ
- Có thể áp dụng dễ dàng
Bảng 1.2 Công bố doanh thu trên BCTC của Tập đoàn Deutsche Telecom AG
(Tập đoan viễn thông Đức)
1.3.2 Một số bài học cho doanh nghiệp Việt Nam
Sau khi phân tích thông tin từ báo cáo tài chính năm đầu tiên của Tập đoàn viễn thông Deutsche Telekom AG tại Đức, Bộ Tài chính và các doanh nghiệp Việt Nam cần chú ý đến ba vấn đề quan trọng.
Các doanh nghiệp Việt Nam áp dụng IFRS 15 cần lựa chọn phương pháp điều chỉnh phù hợp, có thể là hồi tố toàn bộ hoặc hồi tố một phần Do không có quy định hướng dẫn cụ thể, doanh nghiệp sẽ dựa vào quy mô hoạt động của mình để đưa ra quyết định Việc lựa chọn giữa hai phương pháp này sẽ ảnh hưởng đến mức độ thông tin được trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính, có thể nhiều hơn hoặc ít hơn tùy theo cách áp dụng khác nhau.
Bảng dưới đây sẽ trình bày rõ ràng những ưu và nhược điểm của hai phương pháp hồi tố, đồng thời làm nổi bật mối quan hệ giữa cổ đông trong doanh nghiệp với các bên thứ ba liên quan.
- Có thêm nhiều thời gian để tính toán lại hơn cho các công ty có hợp đồng nhỏ, tính trọng yếu thấp
- Giảm thiểu được chi phí, nhân lực và thời gian thực hiện so với phương pháp hồi tố toàn bộ
- Số lượng dữ liệu cần được xử lí quá lớn
- Tốn kém chi phí, thời gian và nguồn lực của công ty
- Để khôi phục được dữ liệu trong quá khứ sẽ gặp nhiều khó khăn
- Việc lập và trình bày BCTC cũng sẽ phức tạp và gặp nhiều trở ngại hơn
- Rủi ro cao đối với thông tin kế toán trong năm áp dụng
Công ty cần duy trì hai sổ kế toán để đáp ứng yêu cầu xác định và công bố ảnh hưởng của việc áp dụng chuẩn mực mới lên từng chỉ tiêu của báo cáo tài chính (BCTC) Đồng thời, công ty cũng phải giải thích tất cả những thay đổi trọng yếu xảy ra trong năm tài chính áp dụng.
- Có thể cần sử dụng lại những dữ liệu trong quá khứ
- Yêu cầu phải bổ sung giải thích những thay đổi lớn giữa kết quả báo cáo theoIFRS và chuẩn mực ghi nhận doanh thu trước đó.
Bảng 1.3 So sánh ưu và nhược điểm của phương pháp điều chỉnh
Hồi tố toàn bộ và Hồi tố một phần
Hiện nay, với trình độ nhân lực kế toán tại Việt Nam, các doanh nghiệp vừa và nhỏ nên áp dụng phương pháp hồi tố một phần để tiết kiệm chi phí và công sức, đồng thời đơn giản hóa quá trình điều chỉnh Ngược lại, các tập đoàn lớn có vốn đầu tư nước ngoài được khuyến khích sử dụng phương pháp hồi tố toàn bộ, vì nó nâng cao tính minh bạch của báo cáo tài chính và khả năng so sánh giữa các kỳ kế toán, từ đó gia tăng độ tin cậy đối với các nhà đầu tư, đặc biệt là các nhà đầu tư nước ngoài.
