Luận văn nghiên cứu về các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến gian lận. Tìm hiểu về trách nhiệm của các bên liên quan đến gian lận và các thủ tục kiểm toán được quy định nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính. Mời các bạn tham khảo!
Tổng quan về gian lận và thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC
Gian lận và những công trình nghiên cứu có liên quan
Theo từ điển tiếng Việt , “gian lận: có hành vi dối trá, mánh khóe lừa lọc”
(Viện Ngôn ngữ học, 2003, trang 390)
Theo tiêu chuẩn kiểm toán quốc tế ISA 240, gian lận được định nghĩa là hành vi cố ý của một hoặc nhiều cá nhân trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, nhân viên hoặc bên thứ ba, nhằm thực hiện các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.
According to the Association of Certified Fraud Examiners (ACFE), fraud broadly refers to acts that employ deceitful methods as the primary means to commit a crime for the purpose of obtaining some benefit.
Gian lận trong công ty có thể xảy ra do các yếu tố nội bộ như nhân viên, quản lý và chủ sở hữu, hoặc từ các yếu tố bên ngoài như khách hàng và nhà cung cấp Thực tế cho thấy, gian lận thường do cá nhân thực hiện hơn là từ các tổ chức.
Gian lận từ bên ngoài công ty có nhiều hình thức khác nhau, bao gồm các nhà cung cấp không trung thực tham gia vào kế hoạch thông đồng giá đấu thầu, gửi hóa đơn cho các sản phẩm hoặc dịch vụ không có thực, và yêu cầu hối lộ từ nhân viên công ty Khách hàng không trung thực cũng có thể làm sai lệch thông tin thanh toán hoặc cố gắng biển thủ sản phẩm Doanh nghiệp còn phải đối mặt với mối đe dọa về an ninh, như vi phạm hoặc đánh cắp sở hữu trí tuệ và thông tin độc quyền.
Gian lận từ bên trong công ty, hay còn gọi là gian lận nghề nghiệp, được định nghĩa là hành động mà một cá nhân sử dụng vị trí nghề nghiệp của mình để thu lợi cá nhân bằng cách lạm dụng hoặc sử dụng sai nguồn lực và tài sản của tổ chức.
Gian lận nghề nghiệp gồm có 3 loại:
Biển thủ tài sản: Xảy ra khi nhân viên biển thủ hay lạm dụng tài sản của tổ chức (ví dụ: biển thủ tiền, đánh cắp hàng tồn kho, …);
Tham ô là hành vi mà người quản lý lợi dụng quyền hạn và trách nhiệm của mình để chiếm đoạt tài sản của công ty, hoặc hành động trái ngược với các nghĩa vụ đã cam kết với tổ chức nhằm mục đích vụ lợi cho bản thân hoặc bên thứ ba.
Gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) xảy ra khi thông tin được trình bày không chính xác, phản ánh sai lệch tình hình tài chính một cách có chủ ý để lừa dối người sử dụng BCTC Ví dụ, các hành vi gian lận có thể bao gồm việc khai khống doanh thu hoặc giảm thiểu nợ phải trả và chi phí.
Gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) là một trong ba loại gian lận nghề nghiệp, với mục đích cuối cùng là thu lợi bất chính bằng cách lừa dối các đối tượng khác Theo tiêu chuẩn ISA 240, gian lận trên BCTC được định nghĩa là hành vi cố ý gây ra sai sót trong báo cáo tài chính, dẫn đến việc người sử dụng hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng tài chính của doanh nghiệp.
Gian lận trên BCTC có thể được thực hiện bằng nhiều kỹ thuật và được tổ chức chặt chẽ để nhằm che giấu hành vi gian lận
Hành vi gian lận trong kế toán bao gồm việc làm giả tài liệu, thay đổi ghi chép và chứng từ, cũng như trình bày sai thông tin hoặc cố ý bỏ sót các sự kiện quan trọng Ngoài ra, việc áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến tính toán, phân loại và công bố thông tin cũng được xem là hành vi gian lận.
Một số hành vi gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) bao gồm giả mạo hồ sơ, không ghi chép giao dịch một cách có chủ ý, và cung cấp thông tin sai lệch cho kiểm toán viên Những hành vi này có thể có sự thông đồng nhằm khiến kiểm toán viên tin rằng các bằng chứng kiểm toán là đáng tin cậy, trong khi thực tế lại là những bằng chứng giả mạo.
Gian lận là hành vi cố ý nhằm lừa gạt cá nhân hoặc tổ chức khác, dẫn đến thiệt hại cho bên bị lừa và mang lại lợi ích như tiền bạc hoặc tài sản cho bên thực hiện gian lận.
1.1.2 Một số công trình nghiên cứu về gian lận trên thế giới
1.1.2.1 Công trình nghiên cứu của Donald R Cressey
Donald R Cressey (1919-1987) là một nhà nghiên cứu tội phạm tại Đại học Indiana, nổi tiếng với những phân tích về gian lận, đặc biệt là tham ô và biển thủ tài sản Ông đã khảo sát khoảng 200 trường hợp tội phạm kinh tế để xác định nguyên nhân dẫn đến hành vi vi phạm pháp luật Từ nghiên cứu này, Cressey phát triển mô hình tam giác gian lận (Fraud Triangle), mô tả các yếu tố ảnh hưởng đến hành vi gian lận, và mô hình này vẫn được áp dụng rộng rãi, đặc biệt trong lĩnh vực kiểm toán.
Tam giác gian lận bao gồm ba yếu tố chính, trong đó áp lực đóng vai trò quan trọng Gian lận thường xuất hiện khi nhân viên, quản lý hoặc tổ chức phải đối mặt với áp lực từ nhiều phía, như những khó khăn trong cuộc sống cá nhân hoặc yêu cầu đạt được mục tiêu từ cấp trên Các yếu tố áp lực có thể bao gồm tình trạng kinh doanh khó khăn, nợ nần, thâm hụt tài chính, mong muốn đạt được sự công bằng với người khác, và nhu cầu hoàn thành mục tiêu đã đề ra.
Khi áp lực gia tăng, nguy cơ gian lận cũng tăng theo, đặc biệt khi người thực hiện gian lận nhận thấy có cơ hội để hành động mà không bị giám sát Gian lận thường xảy ra khi cá nhân cảm thấy rằng họ có thể thực hiện hành vi sai trái trong công việc mà không bị phát hiện bởi người quản lý hoặc chủ doanh nghiệp.
Thái độ và cá tính đóng vai trò quan trọng trong việc quyết định liệu một người có thực hiện gian lận hay không Không phải ai cũng sẽ chọn gian lận khi đối mặt với áp lực và có cơ hội, mà điều này còn phụ thuộc vào đặc điểm cá nhân của từng người.
Gian lận trên BCTC
Theo các báo cáo về gian lận của ACFE, các kỹ thuật gian lận thường được sử dụng là:
1.2.1 Kỹ thuật gian lận về doanh thu
Gian lận doanh thu là loại gian lận phổ biến nhất trên báo cáo tài chính (BCTC) Tùy thuộc vào mục đích, doanh thu có thể bị khai khống hoặc che giấu Đối với các công ty đại chúng hoặc quy mô lớn, gian lận doanh thu thường liên quan đến việc khai khống doanh thu Một số kỹ thuật gian lận doanh thu phổ biến bao gồm việc ghi nhận doanh thu không hợp lý.
Ghi nhận giao dịch bán hàng và cung cấp dịch vụ không có thực trong sổ sách kế toán thường liên quan đến việc lập chứng từ giả mạo và thông tin khách hàng không có thật Gần thời điểm lập báo cáo tài chính (BCTC), các nghiệp vụ bán hàng ảo sẽ được ghi nhận, sau đó có thể có các ghi nhận trả hàng lại, dẫn đến việc giảm doanh thu sau khi BCTC được công bố Hành động này có thể làm thổi phồng kết quả hoạt động kinh doanh của kỳ kế toán, từ đó tăng lợi nhuận một cách không chính đáng.
Việc ghi nhận doanh thu khi chưa đủ điều kiện hoặc cố ý tăng các yếu tố liên quan đến xác định doanh thu trên chứng từ, như việc tăng số lượng hàng bán và giá bán, có thể dẫn đến những sai lệch trong báo cáo tài chính.
1.2.2 Kỹ thuật gian lận về nợ phải trả và chi phí
Nợ phải trả và chi phí có mối quan hệ chặt chẽ, thường tăng hoặc giảm đồng thời Việc không ghi nhận một khoản nợ phải trả có thể dẫn đến việc cắt giảm chi phí Kỹ thuật gian lận này dễ thực hiện và khó phát hiện do ít hoặc không có dấu vết Vì vậy, việc che giấu nợ phải trả để giảm chi phí là một trong những kỹ thuật gian lận trên báo cáo tài chính, thường được sử dụng để khai khống lợi nhuận trong kỳ.
Những cách thức chính được sử dụng khi thực hiện kỹ thuật gian lận về nợ phải trả và chi phí thường là:
Việc không ghi nhận công nợ và chi phí, cũng như không lập đầy đủ các khoản dự phòng, dẫn đến việc các giao dịch không được phản ánh rõ ràng trong sổ sách kế toán, làm cho việc phát hiện gian lận trở nên khó khăn Các khoản dự phòng phải trả cần được ghi nhận khi đủ điều kiện, nhưng việc che giấu các ghi nhận ban đầu và thông tin liên quan đến nghĩa vụ nợ sẽ dẫn đến việc ẩn giấu các khoản chi phí trích dự phòng tương ứng.
Vốn hóa chi phí đề cập đến việc ghi nhận các khoản chi phí không đủ điều kiện để vốn hóa như một phần của chi phí vốn hóa trong kỳ, dẫn đến việc giảm tổng chi phí trong kỳ.
- Không trích trước chi phí bảo hành cũng là phương pháp thường được sử dụng để giảm bớt chi phí phát sinh trong kỳ
1.2.3 Kỹ thuật gian lận về đánh giá sai tài sản
Tài sản được đánh giá sai thường là hàng tồn kho, tài sản cố định, khoản phải thu hay những khoản đầu tư tài chính
Các kỹ thuật tài chính được sử dụng bao gồm việc không lập dự phòng đầy đủ cho hàng tồn kho quá hạn, không dự phòng cho khoản phải thu khó đòi và đầu tư tài chính bị giảm giá Ngoài ra, có hiện tượng thổi phồng khoản phải thu bằng cách ghi nhận doanh thu từ khách hàng không tồn tại, cùng với việc không vốn hóa đầy đủ chi phí cho tài sản cố định.
1.2.4 Kỹ thuật gian lận về thời gian phát sinh
Gian lận ghi nhận thời gian phát sinh thường xảy ra với các khoản mục được thể hiện theo thời kỳ, như doanh thu và chi phí, dẫn đến việc các khoản mục này không được ghi nhận chính xác theo kỳ phát sinh.
Doanh thu hoặc chi phí có thể được ghi nhận không đúng kỳ, dẫn đến việc thu nhập tăng hoặc giảm Một phương pháp gian lận phổ biến là ghi nhận doanh thu của kỳ sau trong kỳ báo cáo hiện tại, hoặc chuyển chi phí của kỳ này sang kỳ sau để tăng lợi nhuận.
Tuy nhiên, phương pháp này chỉ nhằm ghi nhận trước lợi nhuận cho kỳ tiếp theo, với mục đích cải thiện tình hình tài chính trong kỳ hiện tại.
1.2.5 Kỹ thuật gian lận về công bố thông tin cho người sử dụng BCTC
Thông tin không đầy đủ hoặc sai lệch về tình hình công ty sẽ ảnh hưởng đến khả năng phân tích và đánh giá của người sử dụng báo cáo tài chính.
Thông tin không được công bố đầy đủ trên thuyết minh của báo cáo tài chính (BCTC) thường bao gồm nợ tiềm tàng, sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán và giao dịch với các bên liên quan Một hình thức gian lận khác trong việc công bố thông tin là việc người lập BCTC cố ý phân loại sai các khoản mục, nhằm tạo ra ảnh hưởng tích cực đến các chỉ số tài chính của doanh nghiệp.
Trách nhiệm của KTV đối với gian lận và các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế
phát hiện gian lận theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế
1.3.1 Lịch sử ra đời và phát triển của các chuẩn mực kiểm toán quốc tế liên quan đến gian lận
Với sự phát triển kinh tế, quy mô các công ty ngày càng mở rộng ra ngoài biên giới quốc gia, dẫn đến nhu cầu về thông tin tài chính minh bạch và chính xác Tại Hoa Kỳ, Luật Chứng khoán 1933 và Luật Giao dịch Chứng khoán 1934 đã quy định rằng báo cáo tài chính của các công ty niêm yết phải được kiểm toán để đảm bảo tính trung thực và hợp lý Điều này đã tạo ra yêu cầu về trách nhiệm của kiểm toán viên đối với báo cáo tài chính đã được kiểm toán.
Sau khi thành lập vào năm 1977, Ủy ban Thực hành Kiểm toán Quốc tế (IAPC) đã ban hành nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán đầu tiên vào năm 1982, đánh dấu bước khởi đầu quan trọng cho Ủy ban Quốc tế về Chuẩn mực Kiểm toán và Dịch vụ Đảm bảo (IAASB) trực thuộc IFAC.
Theo IAG 11, trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán KTV có trách nhiệm thiết lập các thủ tục phát hiện gian lận dựa trên các rủi ro đã được đánh giá, với mục tiêu đưa ra ý kiến kiểm toán về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính đã được lập.
Năm 1994, IAPC đã ban hành chuẩn mực kiểm toán số 200 và 240, quy định rõ trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) trong việc đối phó với gian lận Theo đó, trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban Giám đốc, đồng thời họ phải thiết kế và duy trì hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ phù hợp với đơn vị KTV có trách nhiệm đưa ra ý kiến về báo cáo tài chính (BCTC) và đánh giá rủi ro liên quan đến gian lận có thể gây ra sai sót trọng yếu trong BCTC, đồng thời đảm bảo rằng những sai sót do gian lận ảnh hưởng trọng yếu đều được phát hiện.
Năm 2004, IAASB hiệu đính nội dung các chuẩn mực đã được ban hành năm
Theo ISA 240 (2004), trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban Giám đốc và Ban quản trị Kiểm toán viên (KTV) phải thực hiện cuộc kiểm toán theo các quy định của chuẩn mực kiểm toán quốc tế để đảm bảo rằng báo cáo tài chính (BCTC) không còn sai sót trọng yếu Chuẩn mực cũng yêu cầu KTV duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán, đánh giá rủi ro và thảo luận trong nhóm kiểm toán nhằm phát hiện gian lận.
Năm 2009, IAASB tiếp tục hiệu đính nội dung chuẩn mực đã ban hành năm
Năm 2009, bên cạnh các trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) đã được quy định trong chuẩn mực năm 2004, chuẩn mực mới nhấn mạnh rằng KTV cần phải nhận thức rõ khả năng của Ban Giám đốc trong việc vượt qua hệ thống kiểm soát nội bộ.
1.3.2 Hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đối với gian lận
Trong quá trình kiểm toán, các Kế toán viên (KTV) phải đối mặt với những hạn chế vốn có, dẫn đến việc không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro kiểm toán Do đó, không thể đảm bảo rằng Báo cáo tài chính (BCTC) hoàn toàn không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Những hạn chế này ảnh hưởng đến tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán mà KTV sử dụng để đưa ra kết luận và hình thành ý kiến kiểm toán, khiến cho chúng chỉ mang tính thuyết phục hơn là khẳng định chắc chắn Các hạn chế này bắt nguồn từ nhiều yếu tố khác nhau.
Bản chất của việc lập và trình bày BCTC
Báo cáo tài chính (BCTC) được lập và trình bày dựa trên các xét đoán của Ban Giám đốc, áp dụng các quy định phù hợp với tình hình thực tế của đơn vị BCTC chứa nhiều khoản mục liên quan đến các quyết định hoặc đánh giá chủ quan, có thể mang lại sự không chắc chắn, như các ước tính kế toán, dẫn đến những hiểu biết khác nhau nhưng đều được chấp nhận Do đó, một số khoản mục trong BCTC có khả năng thay đổi, và kiểm toán viên (KTV) không thể hoàn toàn loại trừ rủi ro kiểm toán do nguyên nhân này chỉ bằng các thủ tục kiểm toán bổ sung.
Bản chất của các thủ tục kiểm toán
Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của KTV bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý, như:
Sự cố ý hoặc vô ý của đối tượng yêu cầu có thể dẫn đến việc không cung cấp đầy đủ thông tin liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) Trong trường hợp này, dù kiểm toán viên (KTV) đã thực hiện các thủ tục cần thiết, họ vẫn không thể đảm bảo tính đầy đủ của thông tin thu thập được.
Gian lận là hành vi có chủ ý, được thực hiện một cách tinh vi và che giấu kỹ lưỡng, do đó, các thủ tục kiểm toán có thể không phát hiện được tất cả các sai sót cố ý Hơn nữa, kiểm toán không phải là một cuộc điều tra về các sai phạm, và kiểm toán viên không có thẩm quyền để điều tra hay khám xét như các cơ quan pháp luật.
Tính kịp thời của BCTC và sự cân đối giữa chi phí và lợi ích
Người sử dụng báo cáo tài chính (BCTC) mong đợi kiểm toán viên (KTV) cung cấp báo cáo kiểm toán trong thời gian và chi phí hợp lý Do chi phí kiểm toán cao, không thể xem xét tất cả thông tin hiện có, vì vậy việc lập kế hoạch kiểm toán hợp lý là cần thiết để đảm bảo KTV có đủ thời gian và nguồn lực Thêm vào đó, giá trị và tính thích hợp của thông tin giảm dần theo thời gian, do đó cần cân nhắc giữa độ tin cậy của thông tin và chi phí thu thập thông tin đó.
Mặc dù cuộc kiểm toán được thực hiện theo các chuẩn mực, nhưng vẫn tồn tại rủi ro không phát hiện hết các sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính Tuy nhiên, kiểm toán viên không nên dựa vào những hạn chế của cuộc kiểm toán để biện minh cho việc thiếu thuyết phục của các bằng chứng kiểm toán đã thu thập.
1.3.3 Trách nhiệm của KTV đối với gian lận và các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
Trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) trong một cuộc kiểm toán theo đoạn 6 ISA 200 là đưa ra ý kiến về tổng thể báo cáo tài chính (BCTC) KTV không có trách nhiệm phát hiện các sai sót không mang tính trọng yếu đối với tổng thể BCTC Đối với gian lận, trách nhiệm của KTV được quy định cụ thể trong ISA 240.
Trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban quản trị và Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán Kiểm toán viên (KTV) chỉ tập trung vào những gian lận có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính (BCTC), đặc biệt là gian lận trên BCTC và gian lận biển thủ tài sản Dù KTV có thể nghi ngờ hoặc xác định sự tồn tại của gian lận, nhưng họ không có thẩm quyền đưa ra quyết định pháp lý về việc có gian lận thực sự hay không.
Khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên (KTV) phải đảm bảo rằng số liệu trên báo cáo tài chính (BCTC) không chứa sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Tuy nhiên, do những hạn chế tự nhiên trong quá trình kiểm toán, vẫn có rủi ro rằng KTV có thể không phát hiện được một số sai sót quan trọng.
Thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành
kiểm toán quốc tế hiện hành
1.4.1 Đặc điểm của gian lận ảnh hưởng đến thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận trên BCTC
Gian lận thường xảy ra khi ba yếu tố chính hội tụ: động cơ thực hiện gian lận do áp lực, cơ hội để thực hiện hành vi gian lận và thái độ của những cá nhân có khả năng thực hiện điều đó.
Người quản lý có khả năng thực hiện gian lận cao hơn do họ có thể tác động trực tiếp hoặc gián tiếp đến việc ghi chép sổ sách kế toán và thông tin tài chính Gian lận trên báo cáo tài chính thường xảy ra khi người quản lý vượt qua được hệ thống kiểm soát, điều này cho thấy rằng nếu hệ thống kiểm soát hoạt động hiệu quả, gian lận sẽ khó xảy ra Họ có thể chỉ đạo nhân viên thực hiện gian lận hoặc yêu cầu sự hỗ trợ trong quá trình này, dẫn đến những hành vi gian lận khó lường.
Quản lý và nhân viên có thể thực hiện gian lận bằng cách che giấu thông tin trước KTV và các bên liên quan khác Họ thường giữ lại bằng chứng hoặc xuyên tạc thông tin để tránh bị phát hiện, dẫn đến việc sai lệch tài liệu Công việc kiểm toán thường gặp khó khăn trong việc phát hiện gian lận do những hạn chế vốn có, khiến KTV khó nhận ra tài liệu đã bị thay đổi trừ khi có bằng chứng từ các giao dịch giữa nhà quản lý và bên thứ ba.
Gian lận có thể được che giấu thông qua sự thông đồng giữa nhà quản lý, nhân viên hoặc bên thứ ba Hành vi thông đồng này có thể dẫn đến việc kiểm toán viên (KTV) thực hiện đúng công việc của mình, nhưng lại nhận được những bằng chứng giả mạo, mặc dù những bằng chứng này có vẻ thuyết phục.
Mặc dù gian lận thường được che giấu và mục đích của người quản lý khó xác định, nhưng một số dấu hiệu có thể gợi ý khả năng gian lận cho kiểm toán viên Chẳng hạn, việc thiếu một hợp đồng quan trọng hoặc kết quả của các thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán không giống như kỳ vọng có thể là những dấu hiệu đáng chú ý Tuy nhiên, cần lưu ý rằng những dấu hiệu này cũng có thể xuất phát từ các nguyên nhân khác không liên quan đến gian lận.
KTV có trách nhiệm lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán nhằm đảm bảo rằng báo cáo tài chính (BCTC) không chứa sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Tuy nhiên, việc đạt được sự đảm bảo tuyệt đối là không khả thi, vì quy trình kiểm toán theo kế hoạch và chuẩn mực có thể không phát hiện được những sai sót trọng yếu do gian lận Một sai sót có thể không được phát hiện mặc dù bằng chứng kiểm toán thu thập được có vẻ hợp lý và hợp lệ, nhưng thực tế lại sai lệch và chứa đựng gian lận Hơn nữa, các thủ tục kiểm toán hiệu quả trong việc phát hiện nhầm lẫn có thể không có hiệu quả trong việc phát hiện gian lận.
1.4.2 Thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán
Trong quá trình kiểm toán, có nhiều thủ tục được áp dụng, mỗi giai đoạn có những mục tiêu và yêu cầu khác nhau Đặc biệt, các kiểm toán viên (KTV) cần tuân thủ một số yêu cầu nhất định để nâng cao khả năng phát hiện rủi ro gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC).
Theo tiêu chuẩn ISA 200, kiểm toán viên (KTV) cần duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán, nhận thức rằng có thể tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận KTV chỉ có thể thừa nhận tính xác thực của chứng từ và sổ kế toán khi không có lý do để nghi ngờ; nếu có, họ phải tiến hành điều tra thêm Nếu các giải trình từ Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị không nhất quán theo yêu cầu của KTV, thì KTV cần điều tra những điểm không nhất quán đó.
Thảo luận trong nhóm kiểm toán là một phần quan trọng trong toàn bộ quá trình kiểm toán, theo yêu cầu của đoạn 10 ISA 315 Nhóm kiểm toán và Ban Giám đốc cần thảo luận để xác định khả năng báo cáo tài chính (BCTC) của đơn vị có thể gặp sai sót trọng yếu và xem xét việc áp dụng các quy định về lập và trình bày BCTC có phù hợp với điều kiện thực tế hay không Cuộc thảo luận này vẫn cần diễn ra ngay cả khi nhóm kiểm toán có niềm tin vào tính trung thực và chính trực của Ban Giám đốc và Ban quản trị của đơn vị được kiểm toán.
1.4.2.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán
Theo tiêu chuẩn ISA 300, kiểm toán viên cần lập kế hoạch kiểm toán để đảm bảo tính hiệu quả và bao quát của cuộc kiểm toán Kế hoạch này giúp đánh giá các rủi ro sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính (BCTC) và phát hiện những vấn đề tiềm ẩn có thể dẫn đến sai sót nghiêm trọng.
Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần đánh giá rủi ro gian lận có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính, từ đó xây dựng kế hoạch kiểm toán phù hợp.
Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan
Theo ISA 315, kiểm toán viên (KTV) phải thực hiện thủ tục đánh giá rủi ro để xác định và đánh giá các rủi ro sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cơ sở dữ liệu, dựa trên hiểu biết về đơn vị kiểm toán và môi trường của nó Theo ISA 240, KTV cần
Trong cuộc phỏng vấn với Ban Giám đốc đơn vị được kiểm toán, chúng tôi đã thu thập ý kiến của họ về các rủi ro có thể dẫn đến sai sót do gian lận trong báo cáo tài chính Ban Giám đốc đã chia sẻ quy trình xác định và xử lý những rủi ro này, đồng thời đề cập đến việc trao đổi với Ban quản trị về quy trình quản lý rủi ro gian lận Họ cũng nhấn mạnh tầm quan trọng của việc giao tiếp với nhân viên về quan điểm của Ban Giám đốc đối với các hoạt động kinh doanh và hành vi đạo đức trong tổ chức.
Trong quá trình kiểm toán, cần phỏng vấn Ban quản trị, Ban Giám đốc, và bộ phận kiểm toán nội bộ, cùng với các đối tượng liên quan khác, để xác định liệu họ có nhận thức về bất kỳ hành vi gian lận nào, nghi ngờ gian lận, hoặc các cáo buộc gian lận có thể ảnh hưởng đến đơn vị hay không Đồng thời, cũng cần thu thập quan điểm của bộ phận kiểm toán nội bộ về các rủi ro liên quan đến gian lận.
Ban quản trị thực hiện chức năng giám sát quy trình xác định và xử lý rủi ro gian lận trong đơn vị, đồng thời kiểm soát nội bộ do Ban Giám đốc thiết lập nhằm giảm thiểu các rủi ro này.
- Đánh giá các mối quan hệ bất thường hoặc ngoài dự kiến đã được xác định trong quá trình thực hiện các thủ tục phân tích
Một số trường hợp gian lận trên BCTC trên thế giới, trách nhiệm của
KTV và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam
1.5.1 Trường hợp gian lận của Enron và trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán Arthur Anderson
1.5.1.1 Trường hợp gian lận của Enron
Thành lập năm 1985 tại Mỹ, Enron nhanh chóng trở thành một trong những tập đoàn năng lượng hùng mạnh nhất thế giới, hoạt động ở hơn 40 quốc gia Tháng
Vào tháng 10 năm 2001, Enron thông báo lỗ 544 triệu USD và đến tháng 11 cùng năm, công ty thừa nhận đã khai khống lợi nhuận sau thuế lên đến 508 triệu USD trong giai đoạn từ 1997 đến 2000 Đến tháng 12 năm 2001, Enron, với tài sản 65,5 tỷ USD, đã nộp đơn xin bảo hộ phá sản do mất khả năng thanh toán Nguyên nhân chính dẫn đến sự sụp đổ này là gian lận kế toán quy mô lớn, khiến Enron từ một trong những hãng năng lượng lớn nhất nước Mỹ rơi vào tình trạng phá sản.
Một trong những kỹ thuật gian lận nổi bật của Enron là gian lận doanh thu thông qua việc lợi dụng kẽ hở trong quy định hợp nhất báo cáo tài chính (BCTC) trước năm 2002 Để tăng khống doanh thu và lợi nhuận, Enron đã thành lập hàng trăm công ty con không phải hợp nhất trong BCTC, bao gồm cả các doanh nghiệp thành lập cho mục đích đặc biệt (SPE) Các công ty con này được sử dụng để bán tài sản cho Enron với giá thổi phồng, tạo ra lợi nhuận giả tạo và mua bán qua lại để làm tăng doanh số và giảm mức độ dao động của lợi nhuận Kết quả là, doanh thu của Enron được thể hiện trên báo cáo tăng lên nhiều so với doanh thu thực tế của tập đoàn do không loại trừ các khoản doanh thu nội bộ khi lập báo cáo.
Enron đã thực hiện gian lận doanh thu bằng cách ghi nhận doanh thu khi chưa đủ điều kiện, thông qua việc ký kết các hợp đồng cố định giá với khách hàng cho sản phẩm sẽ cung cấp trong tương lai Tiền nhận trước từ những hợp đồng này được ghi nhận là doanh thu trong kỳ, dẫn đến việc thổi phồng doanh thu báo cáo, trong khi công ty phải chịu rủi ro do sự biến động giá trong ngành năng lượng Đến quý 3/2001, Enron công bố lỗ, nhưng thực tế công ty đã chịu lỗ từ những năm trước, đặc biệt là do cuộc khủng hoảng nhiên liệu năm 2000 đã làm giá nhiên liệu tăng cao, gây ra khoản lỗ lớn cho những hợp đồng cố định giá mà họ đã ký kết trước đó.
Vụ phá sản của Enron kéo dài ba năm và thu hút sự chú ý lớn từ công chúng do những tình tiết phức tạp Nhiều quan chức cấp cao của Enron đã bị kết án vì các tội danh liên quan đến gian lận chứng khoán và kế toán, dẫn đến hậu quả nghiêm trọng cho công ty và các bên liên quan.
Sự sụp đổ của Enron đã dẫn đến việc Arthur Andersen, một trong năm công ty kiểm toán lớn nhất thế giới, ngừng hoạt động do những tác động tiêu cực từ vụ bê bối này Sự kiện Enron được coi là cột mốc quan trọng, từ đó thúc đẩy sự ra đời của đạo luật Sarbanes-Oxley vào năm 2002, thiết lập tiêu chuẩn mới cho các công ty đại chúng Đạo luật này cũng buộc Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) phải thành lập Tổ chức giám sát hoạt động kiểm toán độc lập (PCAOB) và tăng cường vai trò của mình trong việc bảo vệ các nhà đầu tư.
1.5.1.2 Trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán Arthur Andersen
Vào đầu năm 2001, Arthur Andersen (AA) là một trong năm công ty kiểm toán và tư vấn kế toán hàng đầu thế giới, sở hữu 89 năm truyền thống và phục vụ 2.500 khách hàng với đội ngũ 85.000 nhân viên.
Năm 2000, chi nhánh tư vấn của AA đã chi 1 tỷ đô la để tách ra và đổi tên thành Accenture, dẫn đến việc mất đi một phần lợi nhuận đáng kể.
AA chịu một áp lực mạnh để tăng cường doanh thu
Enron là khách hàng lớn nhất của Arthur Andersen (AA), với doanh thu từ Enron lên tới 25 triệu đô la cho dịch vụ kiểm toán và 27 triệu đô la cho dịch vụ tư vấn chỉ trong năm 2000 Mối quan hệ giữa hai bên rất chặt chẽ, phản ánh sự phụ thuộc lẫn nhau trong lĩnh vực tài chính.
AA và Enron không chỉ hoạt động trong lĩnh vực tư vấn và kiểm toán, mà còn đóng vai trò quan trọng trong việc cung cấp lãnh đạo tài chính Kế toán trưởng Richard Causay cùng với Giám đốc Tài chính Jeffrey McMahon, người đã từng làm việc tại Andersen, đã chuyển sang Enron, góp phần vào sự phát triển của công ty.
Nguyên nhân không độc lập trong kiểm toán đã dẫn đến việc kiểm toán viên của AA bỏ qua dấu hiệu gian lận trong quá trình kiểm toán, làm cho thông tin trên báo cáo tài chính (BCTC) không phản ánh trung thực và hợp lý về tình hình tài chính của Enron trong một thời gian dài.
Vụ Enron là trường hợp duy nhất khiến Arthur Andersen (AA) bị khởi tố vì những trách nhiệm liên quan vào tháng 3/2002 Trước đó, AA đã phải đối mặt với tuyên bố điều tra của Ủy ban Chứng khoán và Giao dịch Hoa Kỳ (SEC) về vai trò của công ty trong vụ bê bối kế toán của Enron.
Bộ Tư pháp và công ty kiểm toán đã tiêu hủy tài liệu liên quan đến Enron, chỉ giữ lại những tài liệu cần thiết theo quy định pháp luật Với tội danh “cản trở công việc điều tra”, Arthur Andersen (AA) bị phạt 0,5 triệu đô la và bị quản chế trong kinh doanh, đồng thời bị cấm kiểm toán các công ty phát hành chứng khoán trên thị trường.
1.5.2 Trường hợp gian lận của Lerman Brothers và cáo buộc về trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán EY (Ernst & Young)
1.5.2.1 Trường hợp gian lận của Lerman Brothers
Cuộc khủng hoảng tài chính toàn cầu năm 2008 đã chứng kiến sự sụp đổ của Lehman Brothers, vụ phá sản lớn nhất trong lịch sử với tài sản lên tới 691 tỷ USD Để điều tra về sự kiện này, báo cáo do Anton R Valukas, Chủ tịch Công ty luật Jenner & Block, đã được công bố vào năm 2010.
Báo cáo chỉ ra rằng Lehman Brothers đã áp dụng phương pháp gian lận kế toán thông qua giao dịch Repo 105 để che giấu tỷ lệ nợ cao từ năm 2001 đến khi phá sản Giao dịch này được sử dụng nhiều vào cuối năm tài chính 2007 và 2008, tạo ra sự sai lệch đáng kể trong tình hình tài chính của công ty Nhờ vào thủ thuật kế toán này, gần 50 tỷ USD giá trị tài sản đã tạm thời biến mất khỏi báo cáo tài chính của Lehman Brothers vào cuối quý I và quý II năm 2008.
Repo 105 là một hình thức thỏa thuận bán và mua lại (Repurchase agreement) ngắn hạn, trong đó một bên chuyển giao tài sản hoặc chứng khoán cho bên kia như một khoản ký quỹ để vay tiền ngắn hạn Bên vay cam kết hoàn trả số tiền đã vay cùng với lãi suất và nhận lại tài sản hoặc chứng khoán đã ký quỹ khi đến hạn Khi giao dịch Repo đến thời điểm thanh toán, bên vay sẽ thanh toán số tiền gốc cộng với lãi suất và nhận lại tài sản hoặc chứng khoán.
Trong những gian lận trên BCTC, giao dịch Repo 105 đã được Lehman Brothers sử dụng thường xuyên từ năm 2001 đến trước khi bị phá sản vào năm
2008 Theo đó, trước khi lập BCTC, Lehman Brothers thực hiện giao dịch Repo