Luận văn nghiên cứu về các chuẩn mực kiểm toán liên quan đến gian lận. Tìm hiểu về trách nhiệm của các bên liên quan đến gian lận và các thủ tục kiểm toán được quy định nhằm phát hiện gian lận trên báo cáo tài chính. Mời các bạn tham khảo!
Tổng quan về gian lận và thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC
Gian lận và những công trình nghiên cứu có liên quan
Theo từ điển tiếng Việt , “gian lận: có hành vi dối trá, mánh khóe lừa lọc”
(Viện Ngôn ngữ học, 2003, trang 390)
Theo chuẩn mực kiểm toán Quốc tế (ISA) 240, gian lận được định nghĩa là hành vi cố ý của một hoặc nhiều cá nhân trong Ban quản trị, Ban Giám đốc, nhân viên hoặc bên thứ ba, nhằm thực hiện các hành vi gian dối để thu lợi bất chính hoặc bất hợp pháp.
According to the Association of Certified Fraud Examiners (ACFE), fraud broadly refers to acts that employ deceitful methods as the primary means to commit a crime for the purpose of obtaining a benefit.
Gian lận trong một công ty có thể xảy ra do các yếu tố nội bộ như nhân viên, quản lý và chủ sở hữu, hoặc từ các yếu tố bên ngoài như khách hàng và nhà cung cấp Thông thường, gian lận được thực hiện bởi cá nhân hơn là các tổ chức.
Gian lận từ bên ngoài công ty có nhiều hình thức khác nhau, bao gồm việc các nhà cung cấp không trung thực tham gia vào các kế hoạch thông đồng giá thầu, gửi hóa đơn cho những sản phẩm hoặc dịch vụ không thực sự cung cấp, hoặc yêu cầu hối lộ từ nhân viên công ty Ngoài ra, khách hàng không trung thực có thể làm sai lệch thông tin thanh toán hoặc tìm cách biển thủ, giảm bớt số lượng sản phẩm phải hoàn trả Doanh nghiệp cũng phải đối mặt với các mối đe dọa về an ninh, bao gồm vi phạm và đánh cắp sở hữu trí tuệ cùng thông tin độc quyền.
Gian lận từ bên trong công ty, hay còn gọi là gian lận nghề nghiệp, được định nghĩa là việc lợi dụng vị trí công việc để trục lợi cá nhân thông qua việc lạm dụng hoặc sử dụng sai tài sản và nguồn lực của tổ chức.
Gian lận nghề nghiệp gồm có 3 loại:
Biển thủ tài sản: Xảy ra khi nhân viên biển thủ hay lạm dụng tài sản của tổ chức (ví dụ: biển thủ tiền, đánh cắp hàng tồn kho, …);
Tham ô xảy ra khi người quản lý lợi dụng quyền hạn và trách nhiệm của mình để chiếm đoạt tài sản của công ty, hoặc hành động trái với các nghĩa vụ đã cam kết với tổ chức, nhằm thu lợi cho bản thân hoặc một bên thứ ba.
Gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) xảy ra khi thông tin trong BCTC bị sai lệch và không phản ánh trung thực tình hình tài chính của doanh nghiệp Hành vi này thường nhằm mục đích lừa dối người sử dụng BCTC, ví dụ như việc khai khống doanh thu hoặc giảm thiểu nợ phải trả và chi phí.
Gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) là một trong ba loại gian lận nghề nghiệp, với mục đích chính là thu lợi bất chính thông qua việc lừa gạt đối tượng khác Theo tiêu chuẩn ISA 240, gian lận trên BCTC được định nghĩa là hành vi cố ý gây ra sai sót trong BCTC, nhằm làm cho người sử dụng hiểu sai về tình hình hoạt động và khả năng tài chính của doanh nghiệp.
Gian lận trên BCTC có thể được thực hiện bằng nhiều kỹ thuật và được tổ chức chặt chẽ để nhằm che giấu hành vi gian lận
Hành vi gian lận trong kế toán bao gồm việc làm giả tài liệu, thay đổi ghi chép và chứng từ, cũng như trình bày sai hoặc cố ý bỏ sót các sự kiện, nghiệp vụ và thông tin quan trọng Ngoài ra, việc áp dụng sai các nguyên tắc kế toán liên quan đến tính toán, phân loại, trình bày và công bố thông tin cũng được xem là hành vi gian lận.
Một số hành vi gian lận trên báo cáo tài chính (BCTC) bao gồm việc giả mạo hồ sơ, không ghi chép các giao dịch một cách cố ý, và cung cấp thông tin sai lệch cho kiểm toán viên (KTV) Những hành vi này có thể diễn ra với sự thông đồng nhằm khiến KTV tin rằng các bằng chứng kiểm toán là đáng tin cậy, trong khi thực tế, đó là những bằng chứng giả mạo.
Gian lận là hành vi cố ý nhằm lừa gạt cá nhân hoặc tổ chức khác, có thể do một người hoặc một tổ chức thực hiện Hành vi này dẫn đến thiệt hại cho bên bị lừa và mang lại lợi ích như tiền bạc hoặc tài sản cho bên gian lận, từ đó đảm bảo lợi ích cho cá nhân hoặc tổ chức thực hiện hành vi đó.
1.1.2 Một số công trình nghiên cứu về gian lận trên thế giới
1.1.2.1 Công trình nghiên cứu của Donald R Cressey
Donald R Cressey (1919-1987) là một nhà nghiên cứu tội phạm nổi tiếng tại Đại học Indiana, Mỹ, với những đóng góp quan trọng trong việc phân tích gian lận, đặc biệt là tham ô và biển thủ tài sản Ông đã khảo sát khoảng 200 trường hợp tội phạm kinh tế để tìm ra nguyên nhân dẫn đến hành vi vi phạm pháp luật Từ nghiên cứu này, Cressey phát triển mô hình tam giác gian lận (Fraud Triangle), mô tả các yếu tố ảnh hưởng đến hành vi gian lận Mô hình này vẫn được áp dụng rộng rãi trong nhiều lĩnh vực, bao gồm cả kiểm toán.
Tam giác gian lận bao gồm ba yếu tố chính, trong đó áp lực đóng vai trò quan trọng Gian lận thường xảy ra khi nhân viên, quản lý hoặc tổ chức phải đối mặt với áp lực, có thể đến từ những khó khăn trong cuộc sống cá nhân hoặc từ yêu cầu đạt được mục tiêu do cấp trên đặt ra Một số ví dụ về áp lực này bao gồm khó khăn trong kinh doanh, nợ nần, thâm hụt tài chính, mong muốn đạt được sự ngang bằng với người khác, và nhu cầu hoàn thành các mục tiêu đã đề ra.
Cơ hội gian lận gia tăng khi áp lực lớn, đặc biệt khi người thực hiện có khả năng thực hiện hành vi mà không bị giám sát hay phát hiện Gian lận thường xảy ra khi cá nhân nhận thấy rằng vị trí công việc của mình cho phép họ thực hiện hành động sai trái mà không lo ngại về việc bị chủ doanh nghiệp phát hiện.
Thái độ và cá tính của từng người đóng vai trò quan trọng trong việc quyết định liệu họ có thực hiện gian lận hay không Không phải ai cũng sẽ chọn gian lận khi đối mặt với áp lực và cơ hội, mà điều này phụ thuộc vào đặc điểm riêng của từng cá nhân.
Gian lận trên BCTC
Theo các báo cáo về gian lận của ACFE, các kỹ thuật gian lận thường được sử dụng là:
1.2.1 Kỹ thuật gian lận về doanh thu
Gian lận doanh thu là hình thức gian lận trên báo cáo tài chính phổ biến nhất, thường xảy ra ở các công ty đại chúng hoặc quy mô lớn Tùy thuộc vào mục đích, doanh thu có thể bị khai khống hoặc che giấu Một số kỹ thuật gian lận doanh thu thường gặp bao gồm việc khai khống doanh thu để tạo ấn tượng tốt về hiệu quả kinh doanh.
Ghi nhận giao dịch bán hàng và cung cấp dịch vụ không có thực trong kế toán thường liên quan đến việc lập chứng từ giả mạo và thông tin khách hàng không có thật Gần thời điểm lập báo cáo tài chính (BCTC), các nghiệp vụ bán hàng ảo được ghi nhận, sau đó có thể có các ghi nhận trả hàng và giảm doanh thu sau ngày BCTC công bố Hậu quả là kết quả hoạt động kinh doanh của kỳ kế toán có thể bị thổi phồng, dẫn đến việc tăng lợi nhuận một cách không hợp lệ.
Việc ghi nhận doanh thu khi chưa đủ điều kiện hoặc cố ý tăng các yếu tố liên quan đến xác định doanh thu trên chứng từ, như tăng số lượng hàng bán và giá bán, có thể dẫn đến những hệ lụy nghiêm trọng trong báo cáo tài chính.
1.2.2 Kỹ thuật gian lận về nợ phải trả và chi phí
Nợ phải trả và chi phí có mối quan hệ chặt chẽ, thường tăng hoặc giảm đồng thời Việc không ghi nhận một khoản nợ phải trả có thể dẫn đến việc cắt giảm chi phí Kỹ thuật gian lận này dễ thực hiện và khó phát hiện do ít dấu vết để lại Do đó, việc che giấu nợ phải trả để làm giảm chi phí là một trong những phương pháp gian lận phổ biến trên báo cáo tài chính nhằm khai khống lợi nhuận trong kỳ.
Những cách thức chính được sử dụng khi thực hiện kỹ thuật gian lận về nợ phải trả và chi phí thường là:
Việc không ghi nhận công nợ và chi phí, cũng như không lập đầy đủ các khoản dự phòng, khiến cho dấu vết của các giao dịch trong kế toán trở nên mờ nhạt, làm cho việc phát hiện gian lận trở nên khó khăn hơn Các khoản dự phòng phải trả cần được ghi nhận khi đủ điều kiện, nhưng việc che giấu các ghi nhận ban đầu và thông tin liên quan đến nghĩa vụ nợ phải trả sẽ làm mất đi những khoản chi phí trích dự phòng tương ứng.
Vốn hóa chi phí là quá trình ghi nhận những chi phí không đủ điều kiện để được vốn hóa, nhưng vẫn được xem như khoản chi phí vốn hóa trong kỳ, dẫn đến việc giảm tổng chi phí trong kỳ.
- Không trích trước chi phí bảo hành cũng là phương pháp thường được sử dụng để giảm bớt chi phí phát sinh trong kỳ
1.2.3 Kỹ thuật gian lận về đánh giá sai tài sản
Tài sản được đánh giá sai thường là hàng tồn kho, tài sản cố định, khoản phải thu hay những khoản đầu tư tài chính
Các kỹ thuật tài chính không minh bạch bao gồm việc không lập dự phòng đầy đủ cho hàng tồn kho quá hạn, không dự phòng cho khoản phải thu khó đòi hay đầu tư tài chính bị giảm giá, và thổi phồng doanh thu bằng cách ghi nhận khoản phải thu từ khách hàng không có thực Ngoài ra, việc không vốn hóa đầy đủ chi phí cho tài sản cố định cũng là một vấn đề cần lưu ý.
1.2.4 Kỹ thuật gian lận về thời gian phát sinh
Gian lận trong việc ghi nhận thời gian phát sinh thường xảy ra đối với các khoản mục được thể hiện theo thời kỳ, chẳng hạn như doanh thu và chi phí, dẫn đến việc các khoản mục này không được ghi nhận đúng với kỳ phát sinh thực tế.
Doanh thu hoặc chi phí của kỳ sau có thể được ghi nhận trong kỳ này, dẫn đến sự tăng hoặc giảm thu nhập tương ứng Một phương thức gian lận phổ biến để tăng lợi nhuận trong kỳ báo cáo là ghi nhận doanh thu của kỳ sau trong kỳ này, hoặc chuyển chi phí của kỳ này sang ghi nhận trong kỳ sau.
Tuy nhiên, đây chỉ là phương pháp ghi nhận lợi nhuận cho kỳ sau, nhằm cải thiện tình hình tài chính trong kỳ hiện tại.
1.2.5 Kỹ thuật gian lận về công bố thông tin cho người sử dụng BCTC
Thông tin không đầy đủ hoặc sai lệch về tình hình công ty có thể ảnh hưởng nghiêm trọng đến khả năng phân tích và nhận thức của người sử dụng báo cáo tài chính (BCTC).
Thông tin trên thuyết minh của báo cáo tài chính (BCTC) thường thiếu sót, đặc biệt là về nợ tiềm tàng, sự kiện phát sinh sau ngày khóa sổ kế toán, và giao dịch với các bên liên quan Một hình thức gian lận nghiêm trọng là việc người lập BCTC cố ý phân loại sai các khoản mục, nhằm tạo ra ảnh hưởng tích cực đến các chỉ số tài chính của doanh nghiệp.
Trách nhiệm của KTV đối với gian lận và các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế
phát hiện gian lận theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế
1.3.1 Lịch sử ra đời và phát triển của các chuẩn mực kiểm toán quốc tế liên quan đến gian lận
Sự phát triển của nền kinh tế đã dẫn đến việc mở rộng quy mô các công ty ra ngoài biên giới quốc gia, đồng thời yêu cầu thông tin tài chính được công bố phải phản ánh trung thực tình hình tài chính của công ty Tại Hoa Kỳ, Luật Chứng khoán năm 1933 và Luật Giao dịch chứng khoán năm 1934 đã quy định rằng báo cáo tài chính của các công ty niêm yết cần được kiểm toán để đảm bảo tính trung thực và hợp lý Điều này đã tạo ra trách nhiệm cho kiểm toán viên đối với các báo cáo tài chính được kiểm toán.
Sau khi thành lập vào năm 1977, Ủy ban Thực hành Kiểm toán Quốc tế (IAPC) đã phát triển thành Ủy ban Quốc tế về Chuẩn mực Kiểm toán và Dịch vụ Đảm bảo (IAASB) thuộc IFAC Đến năm 1982, IAPC đã ban hành các nguyên tắc chỉ đạo kiểm toán quan trọng.
Theo IAG 11, trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán Kế toán viên (KTV) có trách nhiệm thiết lập các thủ tục phát hiện gian lận dựa trên các rủi ro đã được đánh giá Mục tiêu của KTV là đưa ra ý kiến kiểm toán về tính trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính (BCTC) đã được lập.
Năm 1994, IAPC đã ban hành chuẩn mực kiểm toán số 200 và 240, quy định rõ trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) đối với gian lận Theo đó, Ban Giám đốc có trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận, đồng thời phải thiết kế và duy trì hệ thống kế toán cùng hệ thống kiểm soát nội bộ phù hợp với đơn vị KTV có nhiệm vụ đánh giá rủi ro về gian lận có thể gây ra sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính (BCTC) và phải đảm bảo rằng các sai sót do gian lận ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC được phát hiện một cách hợp lý.
Năm 2004, IAASB hiệu đính nội dung các chuẩn mực đã được ban hành năm
Theo ISA 240 (2004), trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban Giám đốc và Ban quản trị Kiểm toán viên (KTV) phải thực hiện cuộc kiểm toán theo các quy định của chuẩn mực kiểm toán quốc tế để đảm bảo rằng báo cáo tài chính (BCTC) không còn sai sót trọng yếu Chuẩn mực cũng yêu cầu KTV duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán, đánh giá rủi ro và thảo luận trong nhóm kiểm toán nhằm phát hiện gian lận.
Năm 2009, IAASB tiếp tục hiệu đính nội dung chuẩn mực đã ban hành năm
Năm 2009, bên cạnh những trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) được quy định trong chuẩn mực năm 2004, chuẩn mực mới nhấn mạnh rằng KTV cần luôn nhận thức rõ khả năng của Ban Giám đốc trong việc vượt qua hệ thống kiểm soát nội bộ.
1.3.2 Hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán đối với gian lận
Trong quá trình kiểm toán, có những hạn chế vốn có khiến cho kiểm toán viên (KTV) không thể loại trừ hoàn toàn rủi ro kiểm toán, do đó không thể đảm bảo chắc chắn rằng báo cáo tài chính (BCTC) hoàn toàn không có sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Những hạn chế này dẫn đến việc các bằng chứng kiểm toán mà KTV dựa vào chỉ mang tính thuyết phục hơn là khẳng định chắc chắn, và chúng xuất phát từ nhiều nguyên nhân khác nhau.
Bản chất của việc lập và trình bày BCTC
Lập và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) đòi hỏi Ban Giám đốc phải đưa ra các xét đoán phù hợp với quy định và hoàn cảnh thực tế của đơn vị BCTC chứa nhiều khoản mục liên quan đến quyết định và đánh giá chủ quan, như các ước tính kế toán, có thể dẫn đến sự hiểu khác nhau và đều được chấp nhận Do đó, một số khoản mục trên BCTC có thể thay đổi, và kiểm toán viên không thể hoàn toàn loại trừ rủi ro kiểm toán từ nguyên nhân này chỉ bằng các thủ tục kiểm toán bổ sung.
Bản chất của các thủ tục kiểm toán
Khả năng thu thập bằng chứng kiểm toán của KTV bị giới hạn về tính khả thi hoặc giới hạn pháp lý, như:
Sự cố ý hoặc vô ý của đối tượng yêu cầu có thể dẫn đến việc không cung cấp đầy đủ thông tin liên quan đến việc lập và trình bày báo cáo tài chính (BCTC) Điều này khiến cho kiểm toán viên (KTV) dù đã thực hiện các thủ tục cần thiết cũng không thể đảm bảo tính đầy đủ của thông tin.
Gian lận là hành vi có chủ ý, tinh vi và được che giấu kỹ lưỡng, khiến cho các thủ tục kiểm toán không thể phát hiện toàn bộ sai sót cố ý Hơn nữa, cuộc kiểm toán không nhằm điều tra các sai phạm, và kiểm toán viên không có quyền lực điều tra hay khám xét như các cơ quan pháp luật.
Tính kịp thời của BCTC và sự cân đối giữa chi phí và lợi ích
Người sử dụng báo cáo tài chính mong muốn kiểm toán viên (KTV) cung cấp báo cáo kiểm toán trong thời gian và chi phí hợp lý Do chi phí kiểm toán cao, việc xem xét tất cả thông tin của đơn vị là không khả thi, vì lợi ích thu được có thể không đạt mục tiêu đề ra Lập kế hoạch kiểm toán hợp lý giúp KTV có đủ thời gian và nguồn lực cần thiết Thêm vào đó, sự phù hợp và giá trị của thông tin thường giảm theo thời gian, do đó cần cân nhắc giữa độ tin cậy của thông tin và chi phí thu thập thông tin đó.
Mặc dù cuộc kiểm toán được lập kế hoạch và thực hiện theo các chuẩn mực kiểm toán, nhưng vẫn tồn tại rủi ro không phát hiện hết các sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính Tuy nhiên, kiểm toán viên không thể biện minh cho việc bằng chứng kiểm toán thu thập được thiếu tính thuyết phục chỉ dựa vào những hạn chế vốn có của cuộc kiểm toán.
1.3.3 Trách nhiệm của KTV đối với gian lận và các thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận
Theo đoạn 6 của ISA 200, trách nhiệm của KTV trong cuộc kiểm toán là đưa ra ý kiến về tổng thể BCTC KTV không có trách nhiệm phát hiện các sai sót không trọng yếu đối với BCTC Đối với gian lận, trách nhiệm của KTV được quy định rõ ràng trong ISA 240.
Trách nhiệm ngăn ngừa và phát hiện gian lận thuộc về Ban quản trị và Ban Giám đốc của đơn vị kiểm toán Kiểm toán viên (KTV) chỉ tập trung vào những gian lận có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính (BCTC) Có hai loại gian lận chính mà KTV cần chú ý: gian lận trên BCTC và gian lận biển thủ tài sản Mặc dù KTV có thể nghi ngờ hoặc phát hiện gian lận, nhưng họ không có quyền quyết định pháp lý về việc có gian lận xảy ra hay không.
Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên (KTV) có trách nhiệm đảm bảo rằng các số liệu trên báo cáo tài chính (BCTC) không chứa sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Tuy nhiên, do những hạn chế vốn có trong quy trình kiểm toán, vẫn tồn tại rủi ro rằng KTV có thể không phát hiện được một số sai sót trọng yếu.
Thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế hiện hành
kiểm toán quốc tế hiện hành
1.4.1 Đặc điểm của gian lận ảnh hưởng đến thủ tục kiểm toán để phát hiện gian lận trên BCTC
Gian lận thường xảy ra khi có ba điều kiện chính: động cơ thúc đẩy hành vi gian lận, áp lực từ môi trường xung quanh, và cơ hội để thực hiện hành vi đó Thái độ của những người có khả năng thực hiện gian lận cũng đóng vai trò quan trọng trong việc hình thành và duy trì các hành vi này.
Những người quản lý có khả năng thực hiện gian lận cao hơn do họ có thể tác động trực tiếp hoặc gián tiếp đến việc ghi chép sổ sách kế toán, dẫn đến thông tin tài chính gian lận Gian lận trên báo cáo tài chính thường xảy ra khi người quản lý vượt qua được hệ thống kiểm soát, và nếu không có sự vi phạm này, hệ thống kiểm soát sẽ hoạt động hiệu quả Họ có thể chỉ đạo nhân viên thực hiện gian lận hoặc yêu cầu sự hỗ trợ từ họ, khiến cho khả năng gian lận trở nên khó đoán hơn.
Quản lý và nhân viên thực hiện gian lận thường áp dụng các biện pháp để che giấu hành vi của mình trước KTV và các bên liên quan Họ có thể giữ lại bằng chứng, xuyên tạc thông tin hoặc làm sai lệch tài liệu để tránh bị phát hiện Công tác kiểm toán gặp nhiều hạn chế nên thường khó phát hiện những gian lận này KTV có thể không nhận ra tài liệu đã bị thay đổi nếu không có các bằng chứng từ sự giao tiếp giữa nhà quản lý và bên thứ ba.
Gian lận có thể được che giấu qua sự thông đồng giữa nhà quản lý, nhân viên hoặc bên thứ ba Sự thông đồng này có thể dẫn đến việc kiểm toán viên (KTV) thực hiện đúng công việc nhưng vẫn nhận được bằng chứng giả mạo, khiến cho những bằng chứng này trở nên thuyết phục trong mắt họ.
Mặc dù gian lận thường được giấu kín và mục đích của người quản lý khó xác định, nhưng một số dấu hiệu có thể gợi ý cho kiểm toán viên về khả năng gian lận Chẳng hạn, việc thiếu hụt một hợp đồng quan trọng hoặc kết quả của các thủ tục phân tích trong quá trình kiểm toán không giống như kỳ vọng Tuy nhiên, những dấu hiệu này cũng có thể xuất phát từ các nguyên nhân khác không liên quan đến gian lận.
KTV có trách nhiệm lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán nhằm đảm bảo rằng báo cáo tài chính (BCTC) không chứa đựng sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn Tuy nhiên, không thể đạt được sự đảm bảo tuyệt đối, vì kiểm toán dù được thực hiện theo kế hoạch và tiêu chuẩn vẫn có thể bỏ sót sai sót trọng yếu do gian lận Một sai sót trọng yếu có thể không được phát hiện, mặc dù bằng chứng kiểm toán thu thập được có vẻ hợp lý và hợp lệ nhưng thực tế lại sai và có chứa đựng gian lận Hơn nữa, các thủ tục kiểm toán hiệu quả để phát hiện nhầm lẫn có thể không đủ để phát hiện gian lận.
1.4.2 Thủ tục kiểm toán nhằm phát hiện gian lận trên BCTC trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán
Trong quá trình kiểm toán, nhiều thủ tục được áp dụng ở từng giai đoạn khác nhau, với mục tiêu cụ thể cho từng giai đoạn Đặc biệt, các kiểm toán viên cần tuân thủ một số yêu cầu nhằm nâng cao khả năng phát hiện rủi ro gian lận trên báo cáo tài chính.
Theo tiêu chuẩn ISA 200, kiểm toán viên (KTV) cần duy trì thái độ hoài nghi nghề nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán và nhận thức khả năng tồn tại sai sót trọng yếu do gian lận KTV có thể thừa nhận tính xác thực của chứng từ và sổ kế toán nếu không có lý do nghi ngờ, nhưng nếu có dấu hiệu nghi ngờ, họ phải tiến hành điều tra thêm Nếu các giải trình từ Ban Giám đốc hoặc Ban quản trị không nhất quán theo yêu cầu của KTV, thì KTV cần điều tra các điểm không nhất quán đó.
Thảo luận trong nhóm kiểm toán là một phần quan trọng trong toàn bộ quá trình kiểm toán, theo yêu cầu tại đoạn 10 ISA 315 Nhóm kiểm toán cần phối hợp với Ban Giám đốc để xác định khả năng báo cáo tài chính (BCTC) của đơn vị có thể gặp sai sót trọng yếu, đồng thời đánh giá việc áp dụng các quy định về lập và trình bày BCTC có phù hợp với điều kiện thực tế hay không Cuộc thảo luận này vẫn cần được tiến hành ngay cả khi nhóm kiểm toán có niềm tin vào sự trung thực và chính trực của Ban Giám đốc và Ban quản trị.
1.4.2.1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán
Theo tiêu chuẩn ISA 300, kế hoạch kiểm toán là yếu tố quan trọng để đảm bảo hiệu quả và toàn diện trong quá trình kiểm toán Kế hoạch này giúp đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính (BCTC) và phát hiện những vấn đề tiềm ẩn có khả năng dẫn đến sai sót trọng yếu.
Khi lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên cần đánh giá rủi ro gian lận có thể dẫn đến sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính, nhằm từ đó xây dựng một kế hoạch kiểm toán phù hợp.
Thủ tục đánh giá rủi ro và các hoạt động liên quan
Theo ISA 315, kiểm toán viên (KTV) phải thực hiện đánh giá rủi ro để xác định và đánh giá rủi ro sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và cấp độ cơ sở dẫn liệu, dựa trên hiểu biết về đơn vị được kiểm toán và môi trường của đơn vị Theo ISA 240, KTV cần chú ý đến các yếu tố có thể dẫn đến gian lận trong quá trình kiểm toán.
Ban Giám đốc của đơn vị được kiểm toán đánh giá rủi ro có thể xảy ra sai sót do gian lận trong báo cáo tài chính (BCTC) và thiết lập quy trình để xác định, xử lý những rủi ro này Họ cũng thực hiện trao đổi với Ban quản trị về quy trình quản lý rủi ro gian lận, nếu có Ngoài ra, Ban Giám đốc cũng chia sẻ quan điểm của mình với nhân viên về các hoạt động kinh doanh và hành vi đạo đức trong đơn vị.
Trong quá trình kiểm toán, cần thực hiện phỏng vấn Ban quản trị, Ban Giám đốc, kiểm toán nội bộ và các đối tượng liên quan để xác định liệu họ có nhận thức về bất kỳ hành vi gian lận nào, bao gồm những nghi ngờ hoặc cáo buộc có thể ảnh hưởng đến đơn vị Đồng thời, việc tìm hiểu quan điểm của bộ phận kiểm toán nội bộ về các rủi ro gian lận cũng rất quan trọng.
Ban quản trị đóng vai trò quan trọng trong việc giám sát quy trình xác định và xử lý rủi ro gian lận, đồng thời kiểm soát nội bộ do Ban Giám đốc thiết lập Mục tiêu chính là giảm thiểu các rủi ro này nhằm bảo vệ tài sản và uy tín của đơn vị Việc thực hiện chức năng giám sát một cách hiệu quả sẽ giúp nâng cao tính minh bạch và trách nhiệm trong quản lý.
- Đánh giá các mối quan hệ bất thường hoặc ngoài dự kiến đã được xác định trong quá trình thực hiện các thủ tục phân tích
Một số trường hợp gian lận trên BCTC trên thế giới, trách nhiệm của
KTV và bài học kinh nghiệm cho Việt Nam
1.5.1 Trường hợp gian lận của Enron và trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán Arthur Anderson
1.5.1.1 Trường hợp gian lận của Enron
Thành lập năm 1985 tại Mỹ, Enron nhanh chóng trở thành một trong những tập đoàn năng lượng hùng mạnh nhất thế giới, hoạt động ở hơn 40 quốc gia Tháng
Vào tháng 10 năm 2001, Enron thông báo lỗ 544 triệu USD và đến tháng 11 cùng năm, công ty thừa nhận đã khai khống lợi nhuận sau thuế lên tới 508 triệu USD trong giai đoạn 1997-2000 Đến tháng 12 năm 2001, Enron, với tổng tài sản 65,5 tỷ USD, đã nộp đơn xin bảo hộ phá sản do mất khả năng thanh toán Nguyên nhân chính dẫn đến sự sụp đổ này là gian lận kế toán quy mô lớn, khiến Enron từ một trong những hãng năng lượng lớn nhất nước Mỹ rơi vào tình trạng bờ vực phá sản.
Enron đã sử dụng kỹ thuật gian lận doanh thu để tăng khống doanh thu trước khi tuyên bố phá sản vào năm 2002, lợi dụng những kẽ hở trong quy định hợp nhất báo cáo tài chính Tập đoàn này đã thành lập hàng trăm công ty con dưới hình thức Doanh nghiệp thành lập cho mục đích đặc biệt (SPE) mà không cần hợp nhất vào báo cáo tài chính Để tạo ra lợi nhuận giả, Enron đã bán tài sản cho các công ty con với giá đã được thổi phồng và thực hiện giao dịch qua lại giữa các công ty con để tăng doanh số và giảm dao động lợi nhuận Việc không hợp nhất báo cáo tài chính của các công ty con đã khiến doanh thu nội bộ không bị loại trừ, dẫn đến doanh thu báo cáo của Enron cao hơn nhiều so với thực tế.
Enron đã thực hiện một gian lận doanh thu bằng cách ghi nhận doanh thu khi chưa đủ điều kiện, cụ thể là thông qua việc ký kết các hợp đồng cố định giá với khách hàng cho sản phẩm cung cấp trong tương lai Tiền nhận trước từ các hợp đồng này được Enron ghi nhận là doanh thu trong kỳ, dẫn đến việc thổi phồng doanh thu báo cáo, trong khi công ty phải đối mặt với rủi ro do biến động giá trong ngành năng lượng Đến quý 3/2001, Enron báo cáo lỗ, mặc dù thực tế công ty đã gặp lỗ từ những năm trước, đặc biệt là trong cuộc khủng hoảng nhiên liệu năm 2000, khi giá nhiên liệu tăng cao trong khi Enron đã ký các hợp đồng cố định giá trước đó, gây ra khoản lỗ lớn cho công ty.
Vụ phá sản của Enron kéo dài ba năm với nhiều tình tiết phức tạp, thu hút sự chú ý lớn từ công chúng Nhiều lãnh đạo cấp cao của Enron đã bị kết án vì các tội danh liên quan đến gian lận chứng khoán và kế toán, gây ra hậu quả nghiêm trọng cho công ty và thị trường tài chính.
Sự sụp đổ của Enron đã dẫn đến việc Arthur Andersen, một trong năm công ty kiểm toán lớn nhất thế giới, ngừng hoạt động, với một trong những nguyên nhân chính là những tác động từ vụ bê bối này Sự kiện Enron được coi là cột mốc quan trọng, mở đường cho việc ban hành đạo luật Sarbanes-Oxley vào năm 2002, thiết lập tiêu chuẩn mới cho các công ty đại chúng Đồng thời, Ủy ban chứng khoán Hoa Kỳ (SEC) đã thành lập Tổ chức giám sát hoạt động kiểm toán độc lập (PCAOB) và tăng cường vai trò bảo vệ nhà đầu tư.
1.5.1.2 Trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán Arthur Andersen
Vào đầu năm 2001, Arthur Andersen (AA) là một trong năm công ty kiểm toán và tư vấn kế toán hàng đầu thế giới, sở hữu 89 năm truyền thống và phục vụ 2.500 khách hàng với đội ngũ 85.000 nhân viên.
Năm 2000, một chi nhánh tư vấn của AA đã chi 1 tỷ đô la để tách ra và đổi tên thành Accenture, dẫn đến việc mất đi một phần lợi nhuận cao.
AA chịu một áp lực mạnh để tăng cường doanh thu
Enron là khách hàng lớn nhất của Arthur Andersen (AA), với doanh thu từ Enron lên tới 25 triệu đô la cho phí kiểm toán và 27 triệu đô la cho phí tư vấn chỉ trong năm 2000 Mối quan hệ giữa hai bên rất chặt chẽ.
AA và Enron không chỉ cung cấp dịch vụ tư vấn và kiểm toán mà còn đóng vai trò quan trọng trong việc lãnh đạo tài chính Kế toán trưởng Richard Causay và Giám đốc Tài chính Jeffrey McMahon của Enron đều có nguồn gốc từ Andersen.
Nguyên nhân không độc lập trong kiểm toán đã dẫn đến việc kiểm toán viên của AA bỏ qua các dấu hiệu gian lận trong quá trình kiểm toán, làm cho thông tin trên báo cáo tài chính (BCTC) không phản ánh trung thực và hợp lý về tình hình tài chính của Enron trong một thời gian dài.
Enron là trường hợp duy nhất dẫn đến việc Arthur Andersen (AA) bị khởi tố vào tháng 3 năm 2002 do những trách nhiệm liên quan Tình huống này xảy ra sau khi Ủy ban Chứng khoán công bố điều tra về các hoạt động tài chính của công ty.
Bộ Tư pháp và công ty kiểm toán đã hủy bỏ các tài liệu liên quan đến Enron, chỉ giữ lại những tài liệu tối thiểu theo quy định pháp luật Với tội danh “cản trở công việc điều tra”, Arthur Andersen (AA) bị phạt 0,5 triệu đô la và bị quản chế trong hoạt động kinh doanh, đồng thời bị cấm thực hiện kiểm toán cho các công ty phát hành chứng khoán trên thị trường (Bùi Văn, 2004)
1.5.2 Trường hợp gian lận của Lerman Brothers và cáo buộc về trách nhiệm liên quan của công ty kiểm toán EY (Ernst & Young)
1.5.2.1 Trường hợp gian lận của Lerman Brothers
Vụ sụp đổ của Lehman Brothers vào năm 2008, với tổng tài sản lên tới 691 tỷ USD, được coi là vụ phá sản lớn nhất trong lịch sử Một báo cáo điều tra về sự kiện này, do Anton R Valukas, Chủ tịch Công ty luật Jenner & Block, thực hiện, đã được công bố vào năm 2010.
Theo báo cáo, một trong những phát hiện quan trọng nhất là Lehman Brothers đã sử dụng phương pháp gian lận kế toán thông qua giao dịch Repo 105 để che giấu hệ số nợ cao trong các quý từ năm 2001 đến khi phá sản Giao dịch Repo 105 được áp dụng nhiều vào cuối năm tài chính 2007 và 2008, tạo ra sự sai lệch nghiêm trọng trong bức tranh tài chính của Lehman Brothers Nhờ thủ thuật này, gần 50 tỷ USD giá trị tài sản đã tạm thời biến mất khỏi báo cáo tài chính vào cuối quý I và II năm 2008.
Repo 105 là một hình thức thỏa thuận bán và mua lại (Repurchase agreement) ngắn hạn, trong đó một bên chuyển giao tài sản hoặc chứng khoán cho bên kia như một khoản ký quỹ để vay tiền ngắn hạn Bên vay cam kết sẽ hoàn trả số tiền vay cùng với lãi suất và nhận lại tài sản hoặc chứng khoán đã ký quỹ vào thời điểm đã thỏa thuận Khi giao dịch Repo đến hạn, bên vay thực hiện thanh toán gốc cộng lãi và lấy lại tài sản hoặc chứng khoán.
Trong những gian lận trên BCTC, giao dịch Repo 105 đã được Lehman Brothers sử dụng thường xuyên từ năm 2001 đến trước khi bị phá sản vào năm
2008 Theo đó, trước khi lập BCTC, Lehman Brothers thực hiện giao dịch Repo