CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY IPSAS 15—CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Lời nói đầu Chuẩn mực kế toán công quốc tế được soạn thảo dựa theo Chuẩn mực kế quốc tế (IAS) 32 (được sửa đổi năm 1998), “Công cụ tài chính: Giải trình và trình bày” do Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) ban hành. Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) và Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASCF) được thành lập năm 2001 để thay thế IASC. Các chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs) do IASC ban hành vẫn còn hiệu lực cho đến khi được IASB sửa đổi hoặc hủy bỏ. Với sự cho phép của IASB, các đoạn trích dẫn từ IAS 32 được sao chép lại trong ấn phẩm này của Ủy ban lĩnh vực công thuộc Liên đoàn kế toán quốc tế. Văn bản được thông qua về IASs do IASC phát hành bằng tiếng Anh, và có thể được nhận trực tiếp từ Bộ phận xuất bản IASB theo địa chỉ: tầng 7, số 166 Phố Fleet, London EC4A 2DY, Anh Quốc. E-mail: publications@iasb.org Website: http://www.iasb.org Các chuẩn mực kế toán quốc tế (IASs), các dự thảo công bố và các ấn phẩm khác của IASC là thuộc bản quyền của IASCF. “IAS,” “IASB,” “IASC,” “IASCF” và “Chuẩn mực kế toán quốc tế” là các thương hiệu của IASCF và không được sử dụng nếu không có sự cho phép của IASCF. IPSAS 15 60 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Tháng 12 năm 2001 IPSAS 15 - CÔNG CỤ TÀI CHÍNH : THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY NỘI DUNG Đoạn Mục đích Phạm vi…………………………………………………………… 1-8 Các khái niệm ………………………………………………… . 9-21 Trình bày ………………………………………………… …… . 22-47 Nợ phải trả và tài sản thuần/vốn chủ sở hữu ……………… … . 22-28 Phân loaị công cụ kép bởi bên phát hành………………… . 29-35 Tiền lãi, cổ tức, lỗ và lãi…………………………………………. 36-38 Bù trừ tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính ………………… 39-47 Giải trình . …………………………………………………… . 48-101 Giải trình chính sách quản lý rủi ro …………………………. 50-53 Các điều khoản, điều kiện và chính sách kế toán. ……………… 54-62 Rủi ro lãi suất…………………………………………….… 63-72 Rủi ro tín dụng ……… …………….…………………………… 73-83 Giá trị hợp lý…………………………………………… …… 84-94 Tài sản tài chính mang giá trị lớn hơn giá trị hợp lý ………… 95-97 Dự phòng rủi ro các giao dịch dự kiến diễn ra trong tương lai… 98-100 Giải trình khác…….…… .……………………………………… 101 Điều khoản chuyển đổi………………………………………… . 102 Ngày hiệu lực …………………………………………… 103-104 Phụ lục 1- Hướng dẫn thực hành Phụ lục 2- Ví dụ áp dụng chuẩn mực Phụ lục 3 - Ví dụ các yêu cầu giải trình So sánh với IAS 32 IPSAS 15 61 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Những chuẩn mực viết bằng kiểu chữ in đậm, phải được đọc trong ngữ cảnh của các đoạn dẫn giải viết bằng chữ thường trong Chuẩn mực này, và trong ngữ cảnh của “Lời tựa cho chuẩn mực kế toán công quốc tế”. Các chuẩn mực kế toán công quốc tế không áp dụng cho những khoản mục không trọng yếu. Một số đơn vị công như Chính phủ và các thể chế tài chính công có thể nắm giữ số lượng lớn các công cụ tài chính. Tuy nhiên, một số cơ quan Nhà nước đơn lẻ không phát hành hoặc nắm giữ một số lượng lớn công cụ tài chính. Trong những trường hợp như vậy, chuẩn mực này được áp dụng hạn chế và những người lập báo cáo tài chính phải xác định những khía cạnh trong chuẩn mực áp dụng cho đơn vị của họ. Mục đích của phần hướng dẫn thực hiện trong phụ lục 1 là nhằm giúp những người lập báo cáo tài chính thực hiện nhiệm vụ này. Mục đích Tính chất sôi động của thị trường tài chính quốc tế dẫn đến việc sử dụng rộng rãi các công cụ tài chính khác nhau từ các công cụ sơ cấp truyền thống, như trái phiếu, đến các loại công cụ phái sinh khác nhau như các nghiệp vụ hoán đổi lãi suất. Các đơn vị công sử dụng nhiều công cụ tài chính từ những công cụ đơn giản như là phải thu, phải trả đến các công cụ phức tạp hơn (như hoán đổi tiền tệ để dự phòng rủi ro cho các cam kết ngoại hối) trong các hoạt động của đơn vị mình. Trong phạm vi hẹp hơn, các đơn vị công có thể phát hành các công cụ vốn hoặc công cụ vốn/nợ kép. Điều này xảy ra khi một đơn vị kinh tế bao gồm một đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước được tư nhân hóa một phần phát hành công cụ vốn ra thị trường tài chính hoặc khi một đơn vị công phát hành công cụ nợ có thể chuyển đổi thành quyền sở hữu theo các điều kiện nhất định. Mục đích của chuẩn mực này là giúp người sử dụng báo cáo tài chính hiểu rõ hơn tầm quan trọng của các công cụ tài chính ngoài bảng và trong bảng cân đối kế toán đối với tình hình tài chính, tình hình hoạt động và lưu chuyển tiền tệ của Nhà nước hoặc của đơn vị công khác. Trong chuẩn mực này, nói đến “bảng cân đối kế toán” trong cụm từ “trong bảng cân đối kế toán” và “ngoài bảng cân đối kế toán” có cùng nghĩa với “báo cáo tình hình tài chính”. Chuẩn mực mô tả các yêu cầu nhất định đối với việc trình bày các công cụ tài chính trong bảng báo cáo tình hình tài chính và nhận diện thông tin cần phải được giải trình của công cụ tài chính ngoài bảng (không được ghi nhận) và trong bảng (được ghi nhận). Về trình bày, chuẩn mực đề cập việc phân loại công cụ tài chính thành công cụ nợ và công cụ vốn /tài sản thuần, phân loại lãi suất, cổ tức, doanh thu và chi phí liên quan và các trường hợp trong đó tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính được bù trừ cho nhau. Về giải trình, thông tin về các yếu tố ảnh hưởng đến giá trị, thời gian và sự chắc chắn của dòng tiền trong tương lai liên quan đến công cụ tài chính và chính sách kế toán áp dụng cho công cụ tài chính của đơn vị. Ngoài ra, chuẩn mực khuyến khích giải trình thông tin về bản chất và hoàn cảnh sử dụng công cụ tài chính của đơn vị, mục đích tài chính mà chúng phục vụ, rủi ro gắn liền với công cụ này và chính sách của ban quản lý đối với việc kiểm soát các rủi ro đó. IPSAS 15 62 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Phạm vi 1. Đơn vị lập và trình bày báo cáo tài chính trên cơ sở kế toán dồn tích phải tuân thủ chuẩn mực này khi trình bày và giải trình công cụ tài chính. 2. Chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các đơn vị công, trừ đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước. 3. Các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước được yêu cầu tuân thủ chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) do Uỷ ban Chuẩn mực Kế toán Quốc tế ban hành. Hướng dẫn số 1 của Uỷ ban lĩnh vực công “Báo cáo tài chính của đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước” quy định rằng IAS phù hợp với tất cả các loại hình doanh nghiệp bất kể chúng thuộc khu vực tư nhân hay Nhà nước. Theo đó, hướng dẫn số 1 quy định các đơn vị kinh doanh bằng vốn Nhà nước phải trình bày báo cáo tài chính tuân thủ theo IAS trên mọi khía cạnh trọng yếu. 4. Chuẩn mực này phải được áp dụng khi trình bày và giải trình thông tin về tất cả các loại công cụ tài chính, gồm cả công cụ tài chính được ghi nhận và không được ghi nhận, ngoại trừ: (a) Phần lợi ích trong đơn vị bị kiểm soát, như được định nghĩa trong Chuẩn mực kế toán công quốc tế (IPSAS) 6 “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán cho các đơn vị bị kiểm soát”; (b) Phần lợi ích trong đơn vị liên kết, như được định nghĩa trong IPSAS 7 “Kế toán các khoản đầu tư vào đơn vị liên kết”; (c) Phần lợi ích trong liên doanh, như được định nghĩa trong IPSAS 8 “Báo cáo tài chính về phần lợi ích trong liên doanh”; (d) Nghĩa vụ trong các hợp đồng bảo hiểm; (e) Nghĩa vụ của người thuê nhân công đối quyền lợi của người đã từng làm thuê, bao gồm kế hoạch phúc lợi cho nhân viên; và (f) Nghĩa vụ thanh toán liên quan đến phúc lợi xã hội đơn vị có trách nhiệm cung cấp nhưng đơn vị không nhận được sự bù đắp nào hoặc sự bù đắp không tương xứng với giá trị hợp lý của lợi ích đã cung cấp, trực tiếp từ người nhận được khoản phúc lợi đó. 5. Chuẩn mực này không áp dụng cho phần lợi ích của tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của đơn vị trong đơn vị bị kiểm soát. Tuy nhiên, chuẩn mực này áp dụng cho tất cả các công cụ tài chính được bao gồm trong báo cáo tài chính hợp nhất của đơn vị kiểm soát, bất kể những công cụ này được đơn vị kiểm soát hay đơn vị bị kiểm soát nắm giữ hoặc phát hành. Tương tự, chuẩn mực này áp dụng cho công cụ tài chính do liên doanh nắm giữ hoặc phát hành và được bao gồm trong báo cáo tài chính của bên liên doanh một cách trực tiếp hoặc thông qua hợp nhất tương xứng. IPSAS 15 63 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY 6. Một số thực thể kinh tế trong khu vực công có thể bao gồm cả các đơn vị phát hành hợp đồng bảo hiểm. Những đơn vị này nằm trong phạm vi của chuẩn mực này. Tuy nhiên, phạm vi của chuẩn mực này không bao gồm bản thân các hợp đồng bảo hiểm. Cho mục đích của chuẩn mực này, hợp đồng bảo hiểm được hiểu là một hợp đồng đặt bên bảo hiểm vào các rủi ro hoặc tổn thất đã được nhận diện từ các sự kiện hoặc tình huống phát sinh hoặc được phát hiện trong một giai đoạn nhất định, bao gồm tử vong (trong trường hợp có khoản trợ cấp hàng năm, tồn tại người được trợ cấp hàng năm), ốm đau, thương thật, hu hỏng tài sản, gây tai nạn cho người khác và hoạt động bị gián đoạn. Tuy nhiên, các điều khoản trong chuẩn mực này được áp dụng khi một công cụ tài chính có dạng của một hợp đồng bảo hiểm nhưng chủ yếu là liên quan việc chuyển giao rủi ro tài chính (xem đoạn 49), ví dụ, một số loại hợp đồng tái bảo hiểm tài chính và hợp đồng đầu tư được bảo lãnh do đơn vị bảo hiểm công và đơn vị khác phát hành. Những đơn vị phải thực hiện các nghĩa vụ trong hợp đồng bảo hiểm được khuyến khích xem xét tính hợp lý của việc áp dụng các điều khoản của chuẩn mực này khi trình bày và giải trình thông tin về các nghĩa vụ như vậy. 7. Chuẩn mực này không áp dụng cho các công cụ tài chính phát sinh từ các nghĩa vụ đối với quyền lợi của cán bộ viên chức hoặc nghĩa vụ của Chính phủ đối với việc phân phối lợi ích xã hội cho công dân mà không nhận được khoản bù đắp nào, hoặc khoản bủ đắp không tương xứng với giá trị hợp lý của các khoản lợi ích, nhận được trực tiếp từ những người hưởng lợi ích này (ví dụ tiền lương hưu, trợ cấp thất nghiệp, trợ cấp thương tật và các dạng trợ cấp tài chính khác do Chính phủ cung cấp). 8. Hướng dẫn bổ sung về trình bày và giải trình các dạng công cụ tài chính cụ thể có thể được quy định trong chuẩn mực kế toán quốc gia hoặc/và quốc tế. Ví dụ, IPSAS 13 “Thuê tài sản” có các yêu cầu trình bày cụ thể liên quan đến thuê tài chính. Các khái niệm 9. Các thuật ngữ sử dụng trong chuẩn mực này được hiểu như sau: Công cụ vốn là một hợp đồng chứng minh lợi ích còn lại của tài sản của đơn vị sau khi trừ đi tất cả các khoản nợ phải trả của đơn vị đó. Giá trị hợp lý là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị một khoản nợ được thanh toán một cách tự nguyện giữa các bên có đầy đủ hiểu biết trong sự trao đổi ngang giá. Tài sản tài chính là các tài sản: (a) Tiền; (b) Quyền theo hợp đồng để nhận tiền hoặc tài sản tài chính khác từ một đơn vị khác; IPSAS 15 64 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY (c) Quyền theo hợp đồng để trao đổi công cụ tài chính với đơn vị khác dưới các điều kiện có lợi tiềm tàng; hoặc (d) Công cụ vốn của một đơn vị khác. Công cụ tài chính là hợp đồng làm phát sinh cả tài sản tài chính của một đơn vị lẫn nợ phải trả tài chính hoặc công cụ vốn của đơn vị khác. Các hợp đồng có tính chất như trao đổi hàng hoá làm mỗi bên có quyền thanh toán bằng tiền hoặc bằng một số công cụ tài chính khác được kế toán như thể chúng là các công cụ tài chính ngoại trừ các hợp đồng có tính chất trao đổi hàng hoá mà (a) được bắt đầu và tiếp tục đáp ứng các yêu cầu được kỳ vọng của đơn vị về việc sử dụng, mua, bán, (b) được định rõ cho mục đích đó ngay từ đầu và (c) được kỳ vọng để được thanh toán bằng cách phân phối. Nợ phải trả tài chính là nghĩa vụ theo hợp đồng: (a) Giao tiền hoặc tài sản tài chính cho đơn vị khác, hoặc (b) Trao đổi công cụ tài chính với đơn vị khác theo các điều kiện bất lợi tiềm tàng. Đơn vị có thể có nghĩa vụ theo hợp đồng trong đó đơn vị có thể thanh toán bằng tài sản tài chính hoặc chứng khoán vốn của mình. Trong trường hợp, nếu số lượng chứng khoán vốn được yêu cầu để thanh toán nghĩa vụ khác với sự thay đổi trong giá trị hợp lý của cổ phiếu để tổng giá trị hợp lý của cổ phiếu được thanh toán luôn luôn bằng giá trị của nghĩa vụ theo hợp đồng, người nắm giữ nghĩa vụ này sẽ không bị đặt vào tình thế được lợi hay bị tổn thất từ những giao động trong giá cả của cổ phiếu. Nghĩa vụ như vậy phải được hạch toán như là khoản nợ phải trả tài chính của đơn vị. Hợp đồng bảo hiểm (cho mục đích của chuẩn mực này) là hợp đồng quy định bên nhận bảo hiểm phải chịu những rủi ro nhất định của khoản lỗ từ các sự kiện hoặc trường hợp phát sinh hoặc được phát hiện trong một khoảng thời gian cụ thể (gồm chết, ốm, thương vong, tài sản bị hư hỏng, hoạt động bị ngừng). Giá trị thị trường là số tiền có thể thu được từ giao dịch bán, số tiền phải trả từ giao dịch mua hoặc giá trị của công cụ tài chính trên thị trường hoạt động. Tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính có tính chất tiền tệ (hay còn gọi là công cụ tài chính có tính chất tiền tệ) là tài sản tài chính hoặc nợ phải trả tài chính được nhận hoặc phải trả bằng một số tiền nhất định hoặc có thể xác định được. IPSAS 15 65 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Các thuật ngữ định nghĩa trong các chuẩn mực kế toán công quốc tế khác được sử dụng trong chuẩn mực này có nghĩa tương tự như trong các chuẩn mực khác và được sao chép lại trong Bảng chú giải thuật ngữ phát hành riêng. 10. Trong chuẩn mực này, thuật ngữ “hợp đồng” và “theo hợp đồng” đề cập đến một thỏa thuận giữa hai hay nhiều bên với một hệ quả kinh tế rõ ràng mà các bên khó có thể tránh khỏi thực hiện, thường bởi vì thỏa thuận có giàng buộc pháp lý. Các hợp đồng, và do vậy các công cụ tài chính, có thể ở nhiều dạng khác nhau và không nhất thiết là dưới dạng viết. 11. Theo định nghĩa trong đoạn 9, thuật ngữ “đơn vị” bao gồm cơ quan công, cá nhân, cơ quan hợp tác và tập đoàn. 12. Các phần của khái niệm về một tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính bao gồm các thuật ngữ tài sản tài chính và công cụ tài chính, nhưng các khái niệm không được phổ biết rộng rãi. Khi có quyền hoặc nghĩa vụ theo hợp đồng để trao đổi công cụ tài chính, các công cụ tài chính được trao đổi tạo ra tài sản tài chính, nợ phải trả tài chính hoặc công cụ vốn. Một chuỗi quyền hoặc nghĩa vụ theo hợp đồng có thể được thiết lập nhưng cuối cùng không dẫn đến việc nhận hoặc thanh toán tiền hoặc việc mua hoặc phát hành một công cụ vốn. 13. Công cụ tài chính bao gồm cả công cụ sơ cấp như phải thu phải trả và chứng khoán vốn , và công cụ phái sinh, như là các quyền lựa chọn tài chính, hợp đồng tương lai và hợp đồng kỳ hạn, hoán đổi lãi suất và hoán đổi tiền tệ. Các công cụ tài chính phái sinh, dù được ghi nhận hoặc không được ghi nhận, đáp ứng định nghĩa về công cụ tài chính và, do đó, phải tuân thủ chuẩn mực này. 14. Các công cụ tài chính phái sinh tạo ra quyền và nghĩa vụ mà có ảnh hưởng của việc trao đổi giữa các bên một công cụ hoặc rủi ro tài chính cố hữu trong một công cụ tài chính sơ cấp cơ bản. Các công cụ tài chính phái sinh không dẫn đến một sự trao đổi công cụ tài chính sơ cấp khi bắt đầu của hợp đồng và sự trao đổi như vậy không cần phải xảy ra khi hợp đồng đáo hạn. 15. Tài sản vật chất như hàng tồn kho, bất động sản, nhà xưởng và thiết bị, tài sản thuê tài chính và tài sản vô hình như mạng radio, bằng sáng chế và thương hiệu không phải là tài sản tài chính. Việc kiểm soát những tài sản vật chất và tài sản vô hình tạo ra một cơ hội để tạo ra luồng tiền hoặc các tài sản khác nhưng nó không làm tăng quyền hiện tại để nhận được tiền hoặc các tài sản tài chính khác. 16. Tài sản, như chi phí trả trước, theo đó lợi ích kinh tế trong tương lai là việc nhận được hàng hóa hoặc dịch vụ nhưng không phải là quyền để được nhận tiền hoặc một tài sản tài chính khác cũng không phải là tài sản tài chính. Tương tự, các khoản mục như là doanh thu hoãn lại và phần lớn các khoản nghĩa vụ bảo hành không phải là nợ phải trả tài chính bởi vì dòng lợi ích kinh tế chảy ra gắn liền với chúng là việc phân phối hàng hóa và dịch vụ không phải là tiền hoặc một tài sản tài chính khác. IPSAS 15 66 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY 17. Nợ phải trả hoặc tài sản mà không có tính chất hợp đồng, ví dụ thuế thu nhập hoặc tương đương thuế phát sinh do yêu cầu về luật pháp mà Chính phủ áp đặt lên các đơn vị công, không phải là nợ phải trả tài chính hoặc tài sản tài chính. Chuẩn mực kế toán quốc tế (IAS) 12 “Thuế thu nhập” hướng dẫn kế toán cho thuế thu nhập. 18. Quyền hoặc nghĩa vụ theo hợp đồng không liên quan đến trao đổi một tài sản tài chính không nằm trong phạm vi định nghĩa về một công cụ tài chính. Ví dụ, một số quyền (nghĩa vụ) theo hợp đồng, như những quyền và nghĩa vụ phát sinh từ hợp đồng hàng hóa tương lai, chỉ có thể được thanh toán bằng việc nhận (giao) tài sản phi tài chính. Tương tự, quyền (nghĩa vụ) theo hợp đồng phát sinh từ hợp đồng thuê hoạt động hoặc thỏa thuận hoạt động tự xây dựng cho việc sử dụng tài sản vật chất, ví dụ bệnh viện, chỉ có thể được thực hiện bằng việc nhận (giao) các dịch vụ. Trong cả hai trường hợp, quyền theo hợp đồng của một bên là nhận tài sản phi tài chính hoặc dịch vụ và nghĩa vụ tương ứng của bên còn lại không hình thành một quyền hoặc nghĩa vụ cho bất kỳ bên đối tác nào để nhận, giao hoặc trao đổi một tài sản tài chính. (Xem phụ lục 2, đoạn A13-A17) 19. Khả năng thực hiện quyền hoặc yêu cầu theo hợp đồng để thỏa mãn một nghĩa vụ theo hợp đồng có thể là chắc chắn, hoặc có thể phụ thuộc vào việc xuất hiện của một sự kiện trong tương lai. Ví dụ, trong một bảo lãnh tài chính, người cho vay có quyền theo hợp đồng nhận được tiền từ người bảo lãnh, và nghĩa vụ theo hợp đồng tương ứng của người bảo lãnh là thanh toán cho người cho vay, nếu như người vay không thanh toán được. Quyền và nghĩa vụ theo hợp đồng tồn tại bởi vì các giao dịch hoặc các sự kiện trong quá khứ (giả thiết của một bảo lãnh thư), mặc dù khả năng thực hiện quyền của người cho vay và yêu cầu đối với bên bảo lãnh thực hiện nghĩa vụ của mình là tiềm tàng và phụ thuộc vào việc bên vay không có khả năng thanh toán trong tương lai. Quyền và nghĩa vụ tiềm tàng thoả mãn khái niệm tài sản tài chính và nợ phải trả tài chính, mặc dù nhiều tài sản và nợ phải trả như vậy không đủ tiêu chuẩn để được ghi nhận trong báo cáo tài chính. Ví dụ, Chính phủ cung cấp cho một cơ quan công bảo vệ cơ sở vật chất hạ tầng để chống lại rủi ro về nhu cầu bằng cách đảm bảo một mức độ doanh thu tối thiều. Đảm bảo này là một nghĩa vụ tiềm tàng của Chính phủ cho đến khi xảy ra tình huống doanh thu của cơ quan này xuống dưới mức tối thiểu được bảo đảm. 20. Nghĩa vụ của đơn vị phát hành hoặc phân phối công cụ vốn của mình, ví dụ quyền lựa chọn cổ phiến hoặc chứng quyền, là một công cụ vốn, không phải là nợ phải trả tài chính, do vậy đơn vị không có nghĩa vụ giao tiền hoặc tài sản tài chính khác. Tương tự, chi phí phát sinh khi đơn vị mua quyền để mua lại công cụ vốn của chính đơn vị mình từ một bên đối tác khác làm giảm tài sản thuần/vốn chủ sở hữu, không phải là một tài sản tài chính. 21. Lợi ích của cổ đông thiều số được ghi nhận trên báo cáo tình hình tài chính của đơn vị khi hợp nhất đơn vị bị kiểm soát không phải là một khoản nợ phải trả tài chính hay công cụ vốn của đơn vị. Trong báo cáo tài chính hợp nhất, đơn vị IPSAS 15 67 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY trình bày lợi ích của các bên khác trong tài sản thuần/vốn chủ sở hữu và thặng dư hoặc thâm hụt thuần trong đơn vị bị kiểm soát phù hợp với IPSAS 6. Theo đó, một công cụ tài chính được đơn vị bị kiểm soát xếp vào loại công cụ vốn không được tính khi hợp nhất nếu được đơn vị kiểm soát nắm giữ, hoặc được đơn vị kiểm soát trình bày trong báo cáo tình hình tài chính hợp nhất như là lợi ích của cổ đông thiểu số tách rời với tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của các cổ đông khác. Công cụ tài chính được đơn vị bị kiểm soát xếp vào nhóm nợ phải trả tài chính vẫn là một khoản nợ phải trả trong báo cáo tình hình tài chính hợp nhất của đơn vị kiểm soát trừ khi bị loại ra khi hợp nhất như là số dư trong nội bộ thực thể kinh tế. Phương pháp kế toán đơn vị kiểm soát sử dụng cho hợp nhất không ảnh hưởng đến cơ sở trình bày báo cáo tài chính của đơn vị bị kiểm soát. Trình bày Nợ phải trả và tài sản thuần/vốn chủ sở hữu 22. Đơn vị phát hành công cụ tài chính phải phân loại công cụ này, hoặc các cấu phần của công cụ, là một khoản nợ phải trả hay tài sản thuần/vốn chủ sở hữu căn cứ vào bản chất của thỏa thuận theo hợp đồng khi ghi nhận ban đầu và các khái niệm về nợ phải trả tài chính và công cụ vốn. 23. Bản chất của một công cụ tài chính, chứ không phải hình thức pháp lý của nó, sẽ quyết định công cụ này thuộc nhóm nào trong báo cáo tình hình tài chính của đơn vị phát hành. Thông thường bản chất và hình thức pháp lý nhất quán với nhau, nhưng không phải lúc nào cũng như vậy. Ví dụ, một số công cụ tài chính có hình thức pháp lý của vốn nhưng lại là nợ phải trả về bản chất và những khoản khác có thể có các đặc điểm kết hợp gắn liền với công cụ vốn và đặc điểm gắn liền với nợ phải trả tài chính. Việc phân loại một công cụ được thực hiện trên cơ sở đánh giá bản chất khi lần đầu tiên được ghi nhận. Việc phân loại đó được giữ nguyên trong các kỳ tiếp theo cho đến khi công cụ tài chính này được đưa ra ngoài báo cáo tình hình tài chính của đơn vị. Việc phân loại các công cụ tài chính thành nợ phải trả hoặc tài sản thuần/vốn chủ sở hữu không phải là một vấn đề lớn đối với đa số các đơn vị báo cáo trong khu vực công. 24. Việc phân loại công cụ tài chính là nợ phải trả hay tài sản thuần/vốn chủ sở hữu phải được thực hiện vì mỗi loại gắn liền với các rủi ro khác nhau. Đơn vị có các công cụ thuộc nhóm nợ phải trả tài chính phải giải trình thông tin về rủi ro lãi suất gánh chịu theo quy định trong đoạn 63, và phải ghi nhận tiền lãi , cổ tức, lỗ hoặc lãi như là doanh thu hoặc chi phí theo quy định trong đoạn 36. Đoạn 36 cũng quy định cụ thể là các khoản phân phối lợi ích cho các bên nắm giữ công cụ tài chính thuộc nhóm công cụ vốn phải được ghi giảm trực tiếp vào tài sản thuần/vốn chủ sở hữu. 25. Các đơn vị công thường nắm giữ công cụ vốn như là một khoản đầu tư (tài sản tài chính), thông thường đơn vị công không phát hành công cụ vốn cho các đối IPSAS 15 68 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY tác bên ngoài thực thể kinh tế trừ trường hợp đơn vị bị kiểm soát được tư nhân hóa một phần. Tuy nhiên, việc sử dụng các công cụ tài chính trong khu vực công tiếp tục mở ra và việc phân loại của đơn vị phát hành cần phải dựa trên bản chất chứ không nhất thiết là hình thức của các công cụ. 26. Đặc điểm cơ bản để phân biệt một khoản nợ phải trả tài chính với một công cụ vốn là sự tồn tại nghĩa vụ theo hợp đồng của một đơn vị đối với công cụ tài chính (bên phát hành), hoặc giao tiền hoặc giao một tài sản tài chính khác cho đơn vị kia (bên nắm giữ) hoặc trao đổi một công cụ tài chính khác với bên nắm giữ theo các điều kiện không có lợi tiềm tàng cho người phát hành. Khi tồn tại một nghĩa vụ theo hợp đồng như vậy, công cụ này thỏa mãn định nghĩa về một khoản nợ phải trả tài chính mà không tính đến cách thức trong đó nghĩa vụ theo hợp đồng sẽ được thanh toán như thế nào. Sự hạn chế trong khả năng thực hiện nghĩa vụ của bên phát hành, như thiếu khả năng tiếp cận với ngoại tệ hoặc cần phải có phê duyệt thanh toán từ cơ quan có thẩm quyền, không phủ nhận nghĩa vụ của bên phát hành hoặc quyền của bên nắm giữ công cụ này. 27. Khi một công cụ tài chính không tạo ra một nghĩa vụ theo hợp đồng cho phía đơn vị phát hành phải giao tiền hoặc một tài sản tài chính khác hoặc phải trao đổi một công cụ tài chính khác theo các điều kiện không có lợi tiềm tàng, đó là một công cụ vốn. Mặc dù bên nắm giữ công cụ vốn có thể được trả cổ tức hoặc các khoản phân phối lợi ích từ tài sản thuần/vốn chủ sở hữu, nhưng bên phát hành không có nghĩa vụ theo hợp đồng phải thực hiện những việc này. 28. Đơn vị công có thể phát hành các công cụ với quyền cụ thể như cổ phiếu ưu đãi. Khi cổ phiếu ưu đãi khiến đơn vị phát hành phải mua lại với giá có thể xác định hoặc cố định tại thời điểm cố định hoặc có thể xác định được trong tương lai hoặc cho bên nắm giữ quyền yêu cầu đơn vị phát hành mua lại cổ phiếu này tại hoặc sau một thời điểm cụ thể với giá cố định hoặc có thể xác định, công cụ này thỏa mãn định nghĩa về một khoản nợ phải trả tài chính và được phân loại là nợ phải trả tài chính. Cổ phiếu ưu đãi mà không hình thành nghĩa vụ theo hợp đồng như vậy một cách công khai có thể hình thành một cách gián tiếp nghĩa vụ như vậy thông qua các điều kiện và điều khoản. Ví dụ, cổ phiếu ưu đãi không bị bắt buộc mua lại hoặc mua lại theo đề nghị của bên nắm giữ, có cổ tức gia tốc theo hợp đồng, mà trong tương lai gần, cổ tức sẽ lên cao đến mức đơn vị phát hành do sức ép về mặt kinh tế phải mua lại công cụ này. Trong những trường hợp này , việc phân loại là một khoản nợ phải trả tài chính là hợp lý bởi vì đơn vị phát hành có ít khả năng, nếu có, để tránh khỏi việc mua lại công cụ này. Tương tự, nếu một công cụ tài chính được gắn mác là một cổ phiếu và cho bên nắm giữ quyền được yêu cầu mua lại khi xuất hiện một sự kiện trong tương lai mà có nhiều khả năng sẽ xảy ra, việc phân loại là nợ phải trả tài chính khi ghi nhận ban đầu sẽ phản ánh bản chất của công cụ (Xem phụ lục 2, đoạn A7-A8 và A18-A21). Phân loại công cụ kép bởi bên phát hành IPSAS 15 69 . CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY IPSAS 15—CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY Lời nói đầu Chuẩn mực kế toán công quốc tế. với công cụ để chuyển đổi công cụ thành, hoặc trao đổi công cụ này cho, một công cụ tài chính IPSAS 15 77 CÔNG CỤ TÀI CHÍNH: THUYẾT MINH VÀ TRÌNH BÀY