Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

Kế toán nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng là một trong những công cụ quan trọng trong cung cấp thông tin hữu ích để các nhà quản trị có thể đưa ra các quyết định điều hành

bộ giáo dục và đào tạo bộ tài chính

bộ giáo dục và đào tạo bộ tài chính

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi Các số liệu

trong luận án là trung thực Những kết luận của luận án chưa từng được công bố trong bất kỳ công trình nào khác.

Hà Nội, ngày tháng năm 2016

TÁC GIẢ LUẬN ÁN

Lê Thị Minh Huệ

MỤC LỤC

1.1 Khái quát về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 20

1.1.1 Khái niệm về chi phí, quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất 20

1.1.1.1 Chi phí 20

1.1.1.2 Quản trị chi phí 21

1.1.2 Bản chất của kế toán quản trị chi phí 22

1.1.3 Vai trò của kế toán quản trị chi phí 25

1.1.4 Sơ lược quá trình phát triển kế toán quản trị chi phí 27

1.1.5 Các nhân tố ảnh hưởng đến kế toán QTCP trong doanh nghiệp sản xuất 30

1.1.5.1 Nhóm nhân tố bên trong doanh nghiệp 31

1.1.5.2 Nhóm nhân tố bên ngoài 35

1.2 Nội dung của kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 36

1.2.1 Nhận diện chi phí 37

1.2.2 Xây dựng định mức chi phí và lập dự toán chi phí 44

1.2.2.1 Xây dựng định mức chi phí 44

1.2.2.2 Lập dự toán chi phí 45

1.2.3 Phân bổ chi phí và xác định chi phí 50

1.2.3.1 Phân bổ chi phí của các bộ phận phụ trợ 50

1.2.3.2 Phương pháp xác định chi phí 52

1.2.4 Phân tích chi phí phục vụ cho quản trị doanh nghiệp 59

1.2.4.1 Phân tích chênh lệch phí phục vụ cho việc kiểm soát chi phí 59

1.2.4.2 Phân tích chi phí phục vụ đánh giá hiệu quả hoạt động của các bộ phận .60

1.2.4.3 Phân tích mối quan hệ phí - khối lượng - lợi nhuận phục vụ cho việc ra quyết định 61

1.2.4.4 Phân tích thông tin chi phí phù hợp cho việc ra quyết định 65

1.2.5 Hệ thống báo cáo kế toán QTCP 67

1.3 Kế toán QTCP ở một số nước trên thế giới và bài học kinh nghiệm cho

Việt Nam 69

1.3.1 Kế toán quản trị chi phí của Mỹ 69

1.3.2 Kế toán quản trị chi phí của một số nước Châu Âu 71

1.3.3 Kế toán quản trị chi phí của một số nước Châu Á 73

1.3.4 Bài học kinh nghiệm để hoàn thiện kế toán QTCP cho Việt Nam 76

2.1 Tổng quan về các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa79 2.1.1 Các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa 79

2.1.2 Đặc điểm sản phẩm và quy trình sản xuất trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa ảnh hưởng tới kế toán QTCP 85

2.1.2.1 Đặc điểm quy trình sản xuất trong các doanh nghiệp mía đường 85

2.1.2.3 Đặc điểm sản phẩm, quy trình sản xuất ảnh hưởng tới kế toán QTCP 87 2.1.3 Đặc điểm tổ chức quản lý trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 89

2.1.3.1 Đặc điểm tổ chức quản lý của công ty cổ phần 89

2.1.3.2 Đặc điểm tổ chức quản lý của công ty TNHH 90

2.1.4 Đặc điểm tổ chức bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 91

2.2 Thực trạng kế toán QTCP trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 93

2.2.1 Nghiên cứu nhu cầu thông tin của nhà quản trị doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa về kế toán QTCP 94

2.2.2 Nhận diện chi phí 98

2.2.3 Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí 101

2.2.3.1 Thực trạng xây dựng định mức chi phí 101

2.2.3.2 Thực trạng lập dự toán chi phí 104

2.2.4 Phân bổ chi phí và xác định giá phí sản phẩm 111

2.2.4.1 Đối tượng kế toán tập hợp chi phí 111

2.2.4.2 Phương pháp kế toán chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 112

2.2.4.3 Phân bổ chi phí phụ trợ 123

2.2.4.4 Xác định chi phí sản phẩm 123

2.2.5 Phân tích thông tin về chi phí phục vụ cho quản trị doanh nghiệp 127

2.2.6 Hệ thống báo cáo kế toán QTCP 128

2.3 Đánh giá thực trạng kế toán QTCP trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 129

2.3.1 Về ưu điểm 129

2.3.2 Tồn tại 131

2.3.3 Nguyên nhân của những tồn tại 134

3.1 Chiến lược phát triển của các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa giai đoạn 2014-2020 138

3.2 Nguyên tắc và yêu cầu hoàn thiện kế toán QTCP trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 142

3.2.1 Nguyên tắc hoàn thiện kế toán QTCP 142

3.2.2 Yêu cầu hoàn thiện kế toán QTCP 143

3.3 Các giải pháp hoàn thiện kế toán QTCP trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 144

3.3.1 Hoàn thiện nhận diện chi phí 144

3.3.1.1 Nhận diện chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động .145

3.3.1.2 Nhận diện chi phí theo khả năng quy nạp cho đối tượng chịu chi phí 151 3.3.2 Hoàn thiện định mức chi phí và lập dự toán sản xuất kinh doanh 152

3.3.2.1 Hoàn thiện định mức chi phí 152

3.2.2.2 Hoàn thiện hệ thống dự toán chi phí 153

3.3.3 Hoàn thiện việc phân bổ chi phí và xác định chi phí 155

3.3.1.1 Hoàn thiện tập hợp chi phí để xác định chi phí 155

3.3.3.2 Hoàn thiện việc phân bổ chi phí 158

3.3.4 Hoàn thiện về ghi nhận thông tin chi phí 162

3.3.4.1 Hoàn thiện hệ thống chứng từ kế toán: 162

3.3.4.2 Hoàn thiện hệ thống tài khoản kế toán QTCP, sổ kế toán QTCP 164

3.3.5 Hoàn thiện phân tích phục vụ cho việc quản trị doanh nghiệp 166

3.3.5.1 Hoàn thiện phân tích chênh lệch phí 1673.3.5.2 Hoàn thiện phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng- lợi nhuận 1703.3.5.3 Hoàn thiện phân tích thông tin phục vụ cho quyết định tiếp tục hay ngừng sản xuất một sản phẩm 174

3.3.6 Hoàn thiện hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí 176 3.3.7 Hoàn thiện mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí 187 3.4 Điều kiện cơ bản để hoàn thiện kế toán QTCP trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 191 3.4.1 Đối với Nhà nước, tỉnh Thanh Hóa 191 3.4.2 Đối với các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa 192

DANH MỤC CÁC CHỮ VIẾT TẮT

DANH MỤC SƠ ĐỒ

Sơ đồ 1.1: Mối quan hệ của kế toán tài chính, kế toán quản trị và kế toán chi

phí 23

Sơ đồ 1.2: Các chức năng cơ bản của nhà quản trị doanh nghiệp 25

Sơ đồ 1.3: Các cấp độ quản trị và loại quyết định phải thực hiện 27

Sơ đồ 1.4: Các giai đoạn phát triển kế toán QTCP [44, tr 72] 30

Sơ đồ 1.5 - Vai trò của dự toán chi phí 46

Sơ đồ 1.6: Phân bổ chi phí theo phương pháp trực tiếp 51

Sơ đồ 1.7: Phân bổ chi phí theo phương pháp bậc thang 51

Sơ đồ 1.8: Phân bổ chi phí theo phương pháp tương hỗ 52

Sơ đồ 1.9: Phương pháp phân bổ chi phí ABC [52, tr 348] 56

Sơ đồ 1.10: Mô hình Target costing và chu kỳ phát triển của sản phẩm [52, tr 394)] 58

Sơ đồ 1.11: Mô hình Kaizen costing 58

Sơ đồ 1.12: Trình tự các bước phân tích chênh lệch phí 59

Sơ đồ 1.13: Các bước của quá trình ra quyết định 62

Sơ đồ 2.1: Quy trình sản xuất đường tại doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa .86

Sơ đồ 2.2: Mô hình nghiên cứu nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí 95

Sơ đồ 2.3: Tập hợp chi phí tại các doanh nghiệp mía đường 112

Sơ đồ 3.1: Mô hình tổ chức kế toán quản trị chi phí 188

DANH MỤC ĐỒ THỊ

Đồ thị 1.1: Ước tính chi phí theo đồ thị phân tán 40

Đồ thị 1.2: Ước tính chi phí theo phương pháp cực đại – cực tiểu 41

Đồ thị 1.3: Ước tính chi phí theo phương pháp bình phương nhỏ nhất 42

Đồ thị 1.4 : Mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận 65

Đồ thị 2.1 Cung cầu đường qua các niên vụ mía 79

Đồ thị 2.2: Giá đường Việt Nam so với đường thế giới 80

Đồ thị 2.3: Sản lượng đường tỉnh Thanh Hóa qua các năm 82

Đồ thị 2.4: Doanh thu của các doanh nghiệp mía đường qua các năm 85

Đồ thị 2.5: Cơ cấu chi phí nguyên vật liệu trực tiếp trong sản phẩm đường .113

Đồ thị 2.6: Cơ cấu chi phí trong giá thành toàn bộ sản phẩm đường 121

Đồ thị 3.1: Mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận sản phẩm đường RE .172

Đồ thị 3.2: Mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận sản phẩm đường RS .173

Đồ thị 3.3: Mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận sản phẩm đường vàng 174

DANH MỤC BẢNG BIỂU

Bảng 1.1: Các giai đoạn phát triển của kế toán quản trị [44, tr 71] 29

Bảng 1.2: Mẫu báo cáo bộ phận 61

Bảng 1.3: So sánh việc ứng dụng kế toán QTCPcủa Mỹ và Nhật 74

Bảng 2.1: Hệ thống chỉ tiêu quản lý của ngành mía đường Việt Nam 80

Bảng 2.2: Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp 101

Bảng 2.3: Kế hoạch sản xuất chung năm 2014 107

Bảng 2.4 Mục tiêu chung năm 2014 107

Bảng 2.5: Dự toán sản lượng sản xuất 2014 108

Bảng: 2.6 Thanh toán tiền mía nguyên vật liệu vụ 2013-2014 114

Bảng 2.7: Tiền lương và các khoản phụ cấp 116

Bảng 2.8: Các khoản mục chi phí tài chính năm 2013 121

Bảng 2.9: Các khoản mục chi phí khác năm 2013 123

Bảng 2.10 - Giá thành sản phẩm đường RS tháng 12 năm 2013 125

Bảng 2.11: Phân tích các chỉ tiêu tài chính 127

Bảng 3.1 Dự báo cung cầu đường Việt Nam năm 2014 138

Bảng 3.2: Nhận diện chi phí 145

Bảng 3.3: Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động tại công ty CP mía đường Lam Sơn 148

Bảng 3.4: Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động tại công ty CP mía đường Nông Cống 149

Bảng 3.5: Dự toán linh hoạt sản xuất đường RS (tấn) tháng 3 năm 2014 .155

Bảng 3 6: Chi phí điện phân bổ cho các sản phẩm sau đường 159

Bảng 3.7: Xác định giá thành theo biến phí sản xuất và theo biến phí trong giá thành toàn bộ 161

Bảng 3.8: Phiếu báo thay đổi định mức vật tư 162

Bảng 3.9: Phiếu theo dõi lao động đối với công nhân trực tiếp 163

Bảng 3.10: Phiếu kê chi tiết tiền lương vượt định mức 163

Bảng 3.11: Phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận 171

Bảng 3.12: Báo cáo kết quả kinh doanh 3 loại sản phẩm 175

Bảng 3.13: Báo cáo kết quả kinh doanh 2 loại sản phẩm 175

Bảng 3.14: Phân tích chênh lệch tiếp tục hay ngừng sản xuất 176

Bảng 3.15: Báo cáo kết quả kinh doanh theo Nhà máy 178

Bảng 3.16: Báo cáo kết quả kinh doanh theo phân xưởng 178

Bảng 3.17: Báo cáo kết quả kinh doanh theo đơn vị sản phẩm 180

Bảng 3.18 - Báo cáo nguồn cung mía nguyên liệu tại vùng mía Cẩm Thủy .181

Bảng 3.19: Báo cáo phân tích biến động chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của các sản phẩm Đường 182

Bảng 3.20: Báo cáo phân tích biến động chi phí nhân công trực tiếp 184

Bảng 3.21: Báo cáo phân tích biến động chi phí sản xuất chung 184

Bảng 3.22 Báo cáo phân tích biến động chi phí bán hàng, chi phí QLDN .185 Bảng 3.23 Báo cáo phân tích chi phí so với doanh thu 185

Bảng 3.24 - Báo cáo phân tích biến động kết quả sản xuất 186

Bảng 3.25 - Báo cáo phân tích nguyên nhân biến động kết quả sản xuất 186

Bảng 3.26: Báo cáo phân tích thông tin thích hợp 187

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của luân án nghiên cứu

Trong quá trình hội nhập kinh tế của Việt Nam đã và đang đặt ra cho các doanh nghiệp nói chung và doanh nghiệp mía đường nói riêng nhiều cơ hội song cũng xuất hiện nhiều khó khăn, thách thức Để tồn tại và phát triển trong điều kiện mới, đòi hỏi các doanh nghiệp mía đường cần cải tiến, đổi mới phương thức quản lý,

sử dụng có hiệu quả các công cụ quản trị, giúp cho nhà quản trị thực hiện chiến lược kinh doanh, mở rộng thị trường phù hợp với xu thế hội nhập, phát triển bền vững Kế toán nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng là một trong những công cụ quan trọng trong cung cấp thông tin hữu ích để các nhà quản trị có thể đưa ra các quyết định điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh trong doanh nghiệp Kế toán quản trị chi phí cần xác định đúng, đủ các nguồn lực đã tiêu hao trong quá trình sản xuất: Làm thế nào để xác định chi phí trong các doanh nghiệp một cách khoa học hợp lý; xây dựng định mức và lập dự toán chi phí và phân tích chi phí để phục vụ cho yêu cầu kiểm soát chi phí; nhận diện thông tin từ đó đưa ra các quyết định điều hành hoạt động sản xuất kinh doanh phù hợp là vấn đề mà các doanh nghiệp quan tâm

Sản xuất đường là một trong những ngành có thời gian hình thành và phát triển lâu dài ở Việt Nam cũng như một số nước khác trên thế giới bởi vai trò quan trọng trong việc cung cấp nguyên vật liệu cho ngành thực phẩm và nhu cầu tiêu thụ của người dân Sau khoảng thời gian tăng trưởng mạnh, từ năm 2013 trở lại đây, các doanh nghiệp mía đường đang đứng trước tình trạng cung vượt quá cầu, lượng hàng tồn kho ứ đọng lớn lên đến hơn 500 nghìn tấn, giá thành trung bình của đường ở Việt Nam cao hơn từ 20% - 40% so với các nước lân cận Bên cạnh đó, theo lộ trình gia nhập AFTA, cùng với việc ra nhập WTO đến năm 2015 mức thuế nhập khẩu đường chính ngạch giảm về 5% và áp dụng chính sách quota linh hoạt thay đổi theo hướng tăng lên tùy thuộc vào nhu cầu tiêu thụ nội địa Do đó, các doanh nghiệp sản xuất đường ngày càng phải đối mặt với tình trạng cạnh tranh gay gắt từ các sản phẩm đường nhập ngoại với chất lượng tốt và giá cả phù hợp Đứng trước thế và lực như vậy, đòi hỏi các doanh nghiệp mía đường phải chủ động, linh hoạt nắm bắt như cầu thị trường, nâng cao chất lượng sản phẩm, kiểm soát chi phí hiệu quả, ra các quyết định kinh doanh phù hợp

Thanh Hoá là một tỉnh có vùng mía nguyên liệu lớn nhất cả nước, địa bàn

nguyên liệu không tập trung, với 30.000 ha, trải khắp 18 huyện trung du hoặc miền núi với gần 200 xã, thị trấn và 17 nông, lâm trường Điều này sẽ khó khăn trong công tác kiểm soát chi phí mía nguyên liệu, làm tăng giá thành mía nguyên liệu Bên cạnh đó, các doanh nghiệp mía đường có quy trình sản xuất khép kín, sản phẩm đường tạo ra phụ thuộc vào hàm lượng đường trong mía cây, quá trình sản xuất tạo

ra sản phẩm đường và các sản phẩm phụ Vì vậy các nhà quản trị rất cần những thông tin của từng loại sản phẩm để xác định chi phí cũng như phân tích chi phí phù hợp cho việc ra quyết định

Hiện nay, kế toán quản trị trong doanh nghiệp mía đường địa bàn tỉnh Thanh Hóa chưa được thực hiện một cách đầy đủ, khoa học và hệ thống Như vậy, khi nhà quản trị doanh nghiệp mía đường cần các thông tin hữu ích phục vụ cho việc kiểm soát chi phí hay ra các quyết định kinh doanh, thì kế toán quản trị chi phí cung cấp chưa đáp ứng được yêu cầu quản lý Để kế toán quản trị chi phí nhằm đáp ứng tốt nhất cho yêu cầu quản trị doanh nghiệp đòi hỏi sự nỗ lực từ hai phía: nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp và sự đáp ứng tốt nhất nhu cầu thông tin từ phía người làm kế toán thông qua công tác chuyên môn và sự phối hợp giữa các phần hành kế toán quản trị chi phí cũng như các bộ phận khác trong doanh nghiệp Chính vì vậy, hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp mía đường là cần thiết bởi vai trò quan trọng của kế toán quản trị chi phí cung cấp thông tin cho nhà quản trị xây dựng định mức chi phí, lập dự toán chi phí phù hợp, phân bổ chi phí, xác định chi phí và phân tích chi phí phục vụ cho việc ra quyết định góp phần nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp

Xuất phát từ lý luận và thực tiễn trên, tác giả đã lựa chọn nghiên cứu đề tài:

“Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa”.

2 Tổng quan về vấn đề nghiên cứu

Kế toán quản trị chi phí hình thành và phát triển cùng với sự phát triển cùng với sự ra đời và phát triển của kế toán Đã có rất nhiều các nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí trên thế giới cũng như trong nước, tuy nhiên kế toán quản trị chi phí thực sự phát triển trên cả mặt lý luận và thực tiễn từ giữa thế kỷ 20, cụ thể:

2.1 Các nghiên cứu về nhận diện chi phí

Robert N Anthony (1956) với bài tham luận về AAA’s Committee on Costs

concepts, Anthony đã đưa ra tầm quan trọng của việc nghiên cứu về các khía cạnh ảnh hưởng của mối quan hệ trao đổi thông tin (communication) và động cơ thúc đẩy

(motivation) trong việc tính toán chi phí Ông xác định nhận diện chi phí là yếu tố

cơ bản quyết định đến nội dung kế toán quản trị Khi xem xét hành vi của các nhà quản lý doanh nghiệp cũng như các công nhân của họ, ông đưa ra nhận định rằng vai trò của các nhà quản lý còn rất mờ nhạt, chưa đưa ra đánh giá về kết quả hoạt động của đơn vị mình Sở dĩ như vậy vì khoảng cách giữa kết quả hoạt động thực tế

và mục tiêu kế hoạch kinh doanh chưa được định nghĩa một cách rõ ràng Từ đây, vai trò của kế toán quản trị lại một lần nữa được nhấn mạnh Anthony còn khẳng định kế toán quản trị không chỉ thể hiện trong phạm vi hẹp là các doanh nghiệp sản xuất và còn rất quan trọng trong các doanh nghiệp kinh doanh dịch vụ, các tổ chức phi lợi nhuận [67]

A.E Fok Kam (1988) trong nghiên cứu “Management Accounting for the

Sugar Cane Industry” đề cập đến quá trình sản xuất mía với các yếu tố chi phí đầu

vào như: đất đai, máy móc, nhân sự, phân bón, vốn Tác giả đã phân tích chi phí theo công đoạn sản xuất mía bao gồm: (1) Chi phí mặt bằng; (2) Chi phí đất đai; (3) Chi phí chăm sóc; (4) Chi phí thu hoạch Ứng với mỗi công đoạn trên lại được chia theo từng hoạt động nhỏ chẳng hạn Chi phí chăm sóc gồm chi phí phân bón, nước tưới, làm cỏ,… Việc phân bổ chi phí được thực hiện trực tiếp hoặc gián tiếp theo tiêu thức diện tích trồng mía và khối lượng mía thu hoạch Tác giả còn phân tích chi phí theo các trung tâm trách nhiệm, trong đó mỗi bộ phận, phòng ban phát sinh chi phí cần phân tích theo từng bộ phận đó để đánh giá trách nhiệm của từng trung tâm Tuy nhiên nghiên cứu này chỉ đề cập đến ngành công nghiệp trồng mía mà chưa đề cập đến ngành công nghiệp sản xuất đường Hơn nữa nghiên cứu phù hợp trong bối cảnh hình thành các doanh nghiệp trồng mía còn thực tế hiện nay hoạt động trồng mía ở nước ta phần lớn được thực hiện theo phương thức khoán gọn cho hộ nông dân [46]

Vvchudovets (2013) trong nghiên cứu “Current state and prospects of cost

accounting development for sugar industry enterprise” đã đề cập đến thực trạng và

những nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển của kế toán chi phí trong doanh nghiệp

công nghiệp đường Trong đó các nhân tố ảnh hưởng sự phát triển của kế toán quản trị trong doanh bao gồm đặc điểm kinh doanh, cơ cấu quản lý, con người và máy móc thiết bị Tác giả chỉ rõ trong phân loại và ghi nhận chi phí tồn tại các phương thức khác nhau Sự khác nhau là do tính phức tạp trong quá trình xác định chi phí

và phân bổ chi phí sản xuất, do trình độ của nhân viên kế toán và ứng dụng công nghệ kế toán hiện đại Trên cơ sở những vấn đề lý thuyết và thực tiễn, tác giả định hướng giải pháp nhận diện chi phí trong mỗi công đoạn của quá trình sản xuất đường Tuy nhiên nghiên cứu đề cập đến kế toán chi phí bao gồm cả kế toán tài chính và kế toán quản trị mà chưa đi sâu vào kế toán quản trị chi phí Bên cạnh đó nghiên cứu chưa đề cập đến nhân tố nhu cầu thông tin của nhà quản trị trong các doanh nghiệp công nghiệp đường, đây là nhân tố quan trọng sẽ chi phối đến nội dung của kế toán chi phí nói chung và kế toán quản trị chi phí nói riêng [72]

Michael W Maher (2000) trong nghiên cứu “Management accounting

education at the Millennium” đã chỉ ra sự cần thiết trong công tác giáo dục kế toán

quản trị trong thời đại hiện nay Theo đó, kế toán quản trị định hướng cho việc kiểm soát chi phí trong tổ chức, ông đã kết luận có thể dùng 3 cách phân loại chi phí khác nhau cho các mục đích kiểm soát chi phí, bao gồm: (1) Chi phí chênh lệch; (2) chi phí toàn bộ; (3) Chi phí trách nhiệm Từ đó ông xác định các quy trình phân tích thông tin chi phí thông qua báo cáo phân tích chi phí, báo cáo đánh giá trách nhiệm quản lý Đây là cơ sở đánh giá hiệu quả hoạt động của từng bộ phận trong tổ chức góp phần vào công tác kiểm soát chi phí của tổ chức đó Maher cho rằng sự phát triển của kế toán quản trị hiện đại không thể thiếu vai trò của toán học Tuy nhiên nghiên cứu chỉ dừng lại về mặt lý thuyết mà chưa vạn dụng vào thực tiễn các doanh nghiệp [62]

Nguyễn Thị Ngọc Lan (2012) nghiên cứu “Tổ chức kế toán quản trị chi phí

vận tải hàng hoá trong các công ty vận tải đường bộ Việt Nam” Luận án đã đi

sâu vào phân tích kế toán quản trị chi phí trong lĩnh vực đặc thù là vận tải hàng hóa Tác giả đã phân loại chi phí theo 2 cách: (1) theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động; (2) theo cách ứng xử chi phí Theo đó căn cứ để xác định biến phí hay định phí là số km hoặc tấn/km vận chuyển Tuy nhiên nghiên cứu chưa đề cập đến phương pháp ước tính chi phí nào là phù hợp đối với doanh nghiệp vận tải

khi tách chi phí hỗn hợp mà tác giả giới thiệu các phương pháp: phương pháp cực đại – cực tiểu, phương pháp bình phương bé nhất, phương pháp đồ thị phân tán để doanh nghiệp vận tải tự lựa chọn [24]

2.2 Các nghiên cứu về dự toán chi phí

Horngen, Foster, Datar, Rajan, Ittner (2008) trong nghiên cứu “Cost

Accounting Managerial Emphasis” đã đề cập đến việc lập dự toán tổng quát trong

doanh nghiệp Xuất phát từ chiến lược chung của doanh nghiệp kế toán quản trị sẽ lập dự toán tổng quát, sau đó từ dự toán tổng quát sẽ lập các dự toán cụ thể, bao gồm: (1) Dự toán hoạt động sản xuất (Dự toán sản xuất, dự toán doanh thu, dự toán mua vào, dự toán giá vốn, dự toán chi phí hoạt động, dự toán báo cáo kết quả kinh doanh); (2) Dự toán vốn; (3) Dự toán tài chính (Dự toán dòng tiền, dự toán bảng cân đối, dự toán báo cáo lưu chuyển tiền) Nghiên cứu cũng chỉ rõ dự toán có thể lập chung cho các hoạt động hoặc dự toán riêng cho các bộ phận tùy thuộc vào nhà quản trị doanh nghiệp Bên cạnh việc xây dựng dự toán linh hoạt trong các doanh nghiệp sản xuất, Horngen và các cộng sự còn đề cập đến dự toán linh hoạt và vai trò của dự toán linh hoạt trong các doanh nghiệp dịch vụ [50]

Moolchand Raghunandan, Narendra Ramgulam, Koshina Raghunandan, Mohammed (2012) với bài báo “Examining the Behavioural Aspects of Budgeting

with particular emphasis on Public Sector/Service budgets” nhóm tác giả đã đưa ra

nhận định rằng: Lập dự toán là một khâu của kế toán quản trị, chất lượng của dự toán không chỉ phụ thuộc vào phương pháp lập dự toán mà còn ảnh hưởng bởi hành

vi của những người lập dự toán Việc lập dự toán gắn liền với mục tiêu của doanh nghiệp, chính thức hóa các mục tiêu của doanh nghiệp Quá trình lập dự toán thúc đẩy sự phối hợp, hợp tác của các bộ phận với những thông tin liên quan nhằm đạt được mục tiêu cụ thể của từng bộ phận, có 3 mô hình lập dự toán ngân sách: (1) mô hình lập dự toán từ trên xuống; (2) mô hình lập dự toán từ dưới lên; (3) mô hình thỏa thuận Nhóm tác giả khẳng định việc lập dự toán còn là kênh kiểm soát chi phí

và đánh giá kết quả hoạt động của từng bộ phận thông qua việc xác định mức độ sai lệch giữa thực tế và dự toán để kiểm tra Tuy nhiên nghiên cứu mới chỉ để cập đến việc lập dự toán ở lĩnh vực dịch vụ công mà chưa đề cập đến các ngành sản xuất

công nghiệp Bên cạnh đó bài báo đề cập đến dự toán tĩnh mà chưa đề cập đến dự toán linh hoạt [64]

Nghiên cứu của Vũ Thị Kim Anh (2012) “Hoàn thiện kế toán quản trị chi

phí vận tải tại các doanh nghiệp vận tải đường sắt Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế” đã xác định nội dung lập định mức và dự toán là quan trọng

và cần thiết trong các doanh nghiệp vận tải đường sắt Theo đó mô hình lập dự toán trong các doanh nghiệp này là mô hình từ dưới lên (xuất phát từ đơn vị cơ sở) với các loại dự toán: Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, dự toán chi phí nhân công trực tiếp, dự toán chi phí sản xuất chung, dự toán chi phí quản lý doanh nghiệp Tác giả cũng cho rằng việc xây dựng dự toán linh hoạt cho ngành đường sắt hiện nay là cần thiết nhằm kiểm soát chi phí đồng thời giúp các nhà quản trị xác định sự thay đổi các mức vận chuyển tác động đến như thế nào đến chi phí cũng như đánh giá được kết quả hoạt động [1]. Nguyễn Phú Giang (2013) nghiên cứu về

“Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thép

trên địa bàn tỉnh Thái Nguyên” cho rằng lập dự toán cần xét theo quy mô của doanh

nghiệp, cụ thể: (1) Đối với doanh nghiệp thép siêu nhỏ không cần lập dự toán; (2) Đối với doanh nghiệp thép quy mô nhỏ nên lập dự toán tĩnh với mô hình dự toán ấn định thông tin từ trên xuống; (3) Đối với doanh nghiệp có quy mô lớn lập cả dự toán tĩnh và dự toán linh hoạt và có thể áp dụng các mô hình dự toán: mô hình dự toán từ trên xuống, mô hình dự toán từ dưới lên và mô hình kết hợp Tuy nhiên tác giả cho rằng xây dựng dự toán cần thiết cho các đơn vị kể cả doanh nghiệp siêu nhỏ, đồng thời xây dựng dự toán cần xuất phát từ nhu cầu quản trị doanh nghiệp trong việc cụ thể hóa các mục tiêu của doanh nghiệp [17]

2.3 Các nghiên cứu về phân bổ chi phí, xác định giá phí

Akira Nishimura (2003), trong nghiên cứu “Management Accounting feed

forward and Asian perspectives” đã đề cấp đến sự phát triển của kế toán quản trị

ở châu Á mà điển hình là Nhật Nghiên cứu cũng đã chỉ ra lý do của sự phát triển trên chịu sự ảnh hưởng của truyền thống văn hóa, đặc tính, quan điểm, phương thức quản lý khác nhau đã hình thành phương pháp xác định chi phí mục tiêu (Target costing) Ông đã chứng minh sự thành công trong việc áp dụng phương pháp chi phí mục tiêu của các công ty lớn ở Nhật khi tham gia vào thị trường

quốc tế Đồng thời tác giả nêu sự ảnh hưởng của Target costing đối với các công

ty lớn của các nước châu Á khác Thông qua nghiên cứu, Akira Nishimura cũng

đã đề cập đến xu hướng phát triển kế toán quản trị đó là kế toán quản trị gắn liền với quản trị doanh nghiệp đặc biệt là quản trị chiến lược Tuy nhiên nghiên cứu

đề cập sâu vào sự áp dụng của Target costing để kiểm soát chi phí mà chưa nghiên cứu đến các khía cạnh khác của kế toán quản trị [44]

Naughton-Travers, Joseph P.(2009) trong nghiên cứu “Activity-Based

Costing: The new Management Tool” đề cập đến các thông tin và tính ưu việt của

phương pháp kế toán chi phí theo hoạt động Trong đó giá thành theo phương pháp ABC bao gồm toàn bộ các chi phí phát sinh trong kỳ (chi phí sản xuất, chi phí bán hàng và chi phí quản lý doanh nghiệp) được phân bổ dựa trên mức thực tế cho mỗi hoạt động và mức đóng góp cho mỗi hoạt động vào quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm Như vậy việc vận dụng phương pháp ABC phân bổ chi phí sẽ mang lại kết quả giá thành chính xác hơn [65]

Sorinel Capusneanu - Artifex, Bucuresti, Rumani (2012) trong nghiên cứu

“Implementation Opportunities of Green Accounting for Activity - based costing in

Romani” đề cập đến việc xác lập chi phí hoạt động và sự khác biệt của so với các

phương pháp truyền thống, phương pháp ABC trước hết quy tập toàn bộ chi phí trực tiếp, chi phí trong các hoạt động gián tiếp (như: chạy máy, lắp ráp, kiểm tra chất lượng, ) được xác định bởi giám đốc vận hành đối với mỗi hoạt động của tổ chức, sau đó phân bổ các chi phí hoạt động này vào từng sản phẩm, dịch vụ, hay vào các đối tượng tạo ra hoạt động đó, thông qua các nguồn phát sinh chi phí (cost driver) Đồng thời đề cập đến vai trò của kế toán môi trường và việc vận dụng kế toán môi trường được thêm vào tại mỗi hoạt động cụ thể Phương pháp ABC cho phép kế toán xác định chính xác hơn chi phí sản xuất thực tế, thể hiện rõ sự ảnh hưởng của từng hoạt động đến môi trường tại Rumani [69]

Nguyễn Thị Ngọc Lan (2012) “Tổ chức kế toán quản trị chi phí vận tải

hàng hoá trong các công ty vận tải đường bộ Việt Nam”đã nghiên cứu phương

pháp phân bổ chi phí theo hoạt động (ABC), tác giả cho rằng phương pháp này sẽ giúp doanh nghiệp vận tải quản trị chi phí tốt hơn, thông tin chi phí chính xác hơn Tác giả đã xác định các hoạt động, tỷ lệ phân bổ cho các hoạt động (chi phí tiếp

nhận và xử lý đơn hàng phân bổ theo số lượng đơn hàng; chi phí dịch vụ khách hàng phân bổ theo số lượng khách hàng) khi thực hiện dịch vụ vận tải Mặc dù tác giả khẳng định phương pháp ABC trong doanh nghiệp vận tải là rất tốt, tuy nhiên nghiên cứu cho rằng hiện tại các doanh nghiệp vận tải vẫn nên áp dụng các phương pháp xác định chi phí truyền thống và chuẩn bị các điều kiện để tiếp cận dần

phương pháp hiện đại.[24] Nguyễn Phú Giang (2013) “Xây dựng mô hình kế toán

quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất thép trên địa bàn tỉnh Thái Nguyên” nghiên cứu phương pháp xác định giá phí dựa vào quy mô của doanh

nghiệp sản xuất thép Theo đó, nhóm doanh nghiệp thép có quy mô nhỏ và vừa nên

áp dụng phương pháp chi phí thực tế, các doanh nghiệp sản xuất thép có quy mô lớn nên áp dụng phương pháp chi phí thực tế kết hợp với định mức Đồng thời các doanh nghiệp sản xuất thép nên áp dụng phương pháp chi phí của Kaizen nhằm loại

bỏ những chi phí không cần thiết, cải tiến quy trình sản xuất để giảm bớt chi phí Nghiên cứu cho rằng phương pháp chi phí Kaizen rất phù hợp khi áp dụng với doanh nghiệp sản xuất thép ở Thái Nguyên Tuy nhiên nghiên cứu chưa đề cập được các bước trong tiến trình thực hiện cắt giảm chi phí một cách cụ thể [17]

2.4 Các nghiên cứu về phân tích chi phí

Akira Nishimura (2003) trong nghiên cứu “Management Accounting feed

forward and Asian perspectives” đã chứng minh khi kinh tế ngày càng phát triển,

các nhà quản trị ngày càng phải đối mặt với những quyết định trong quản lý phức tạp Nhà quản trị cần có nhu cầu sử dụng thông tin để ra quyết định một cách khoa học, hợp lý và có hệ thống Do vậy, cần có sự kết hợp giữa kế toán và quản trị trong việc tối đa hóa lợi nhuận, giảm thiểu chi phí Điều này có thể thực hiện khi áp dụng phân tích mối quan hệ chi phí – khối lượng – lợi nhuận thông qua việc sử dụng đồ thị phương trình tuyến tính trong điều kiện sản xuất nhiều mặt hàng khác nhau Cụ thể, tác giả so sánh sự áp dụng trong các doanh nghiệp Nhật Bản và doanh nghiệp

Mỹ về phương pháp phân tích mối quan hệ chi phí – khối lượng – lợi nhuận (lý thuyết của việc ra quyết định và phương trình toán học); phân tích chi phí (phân tích hồi quy, phân tích hồi quy đa biến) Theo đó các doanh nghiệp Mỹ áp dụng các phương pháp hồi quy, phương trình toán học nhiều hơn so với các doanh nghiệp Nhật Bản [44]

Marjanovic, T Riznic, Z Ljutic (2013), trong nghiên cứu “Validity of

information base on (CPV) analysis for the needs of short - term business decision making”, đã đề cập đến vai trò của phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng -

lợi nhuận và phân tích điểm hòa vốn là công cụ quan trọng và phổ biến trong quá trình ra quyết định ngắn hạn Marjanovic và các cộng sự cho rằng phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận dựa trên ước lượng kế toán trong việc ứng

xử chi phí ngắn hạn trong khoảng thích hợp của khối lượng các hoạt động mà cốt

lõi là chi phí biến đổi Trong khoảng thích hợp thì chi phí, thu nhập và khối lượng hoạt động gần như có mối quan hệ đường thẳng và chi phí được chia thành chi phí biến đổi, chi phí cố định Nếu khoản thích hợp là nhỏ thì tổng chi phí cũng có phương trình đường thẳng Vì vậy việc đưa ra giả thuyết về mối quan hệ đường thẳng của chi phí trong ngắn hạn mang lại nhiều lợi ích: (1) Xác định nhanh chóng tổng chi phí tại nhiều mức độ hoạt động; (2) Chi phí biến đổi là bằng nhau cho mỗi đơn vị khối lượng hoạt động Nghiên cứu cũng chỉ ra những điểm hạn chế của việc phân tích dựa trên chi phí biến đổi và hạn chế của thông tin khi sử dụng phân tích mối quan hệ chi phí - khối lượng - lợi nhuận Tuy nhiên nghiên cứu mới chỉ dừng lại ở mặt lý thuyết và ví dụ minh họa mà chưa ứng dụng thực tế vào phân tích tại một lĩnh vực hoặc loại hình doanh nghiệp cụ thể nào [61]

Vũ Thị Kim Anh (2012) trong nghiên cứu “Hoàn thiện kế toán quản trị chi

phí vận tải tại các doanh nghiệp vận tải đường sắt Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế” đã phân tích chi phí vận tải để ra quyết định kinh doanh: (1) Phân

tích mối quan hệ chi phí khối lượng lợi nhuận; (2) Xác định giá cước vận tải theo biến phí toàn bộ Khi phân tích mối quan hệ chi phí, khối lượng, lợi nhuận tác giả đã phân tích sản lượng hòa vốn, doanh thu hòa vốn, vùng an toàn, đòn bẩy kinh doanh, điều này rất hữu ích đối với các nhà quản trị vận tải đường sắt vì hạn chế được rủi ro hoạt động, đảm bảo an toàn và phát triển bền vững Khi xác định giá cước vận tải theo biến phí toàn bộ tác giả cho rằng cần xác định phạm vi linh hoạt của giá cước vận tải trong các trường hợp: Khi năng lực vận tải còn dư thừa; hoạt động trong điều kiện khó khăn; phải cạnh tranh với các loại vận tải khác Tuy nhiên nghiên cứu chưa

đi sâu phân tích các thông tin phục vụ cho quá trình ra quyết định: chấp nhận hay từ chối đơn hàng vận tải; tự thực hiện hợp đồng hay thuê ngoài thực hiện [1]

2.5 Các nghiên cứu về báo cáo kế toán quản trị chi phí

Wim A Van der Stede, (2011) trong tác phẩm “Management Accounting

Research in the Wake of the Crisis” đã đưa ra những phản ánh về cơ hội, thách thức

cho kế toán quản trị sau khủng hoảng kinh tế thế giới Theo nhận định của tác giả các thông tin của kế toán quản trị không chỉ phục vụ cho các nhà quản lý bên trong doanh nghiệp, mà ngày càng mở rộng cho các đối tượng bên ngoài (nhà đầu tư, cơ quan quản lý Nhà nước,…) Đặc biệt, trong bối cảnh nền kinh tế thế giới có nhiều biến động, sức ép từ những quy định về việc công khai báo cáo tài chính làm cho các công ty cố gắng chỉ công bố những mặt tốt đẹp, chọn lọc những điểm nổi trội đưa lên các báo cáo (kể cả những báo cáo của kế toán quản trị - nguồn thông tin lâu nay chỉ được các nhà quản lý bên trong doanh nghiệp sử dụng, với thông tin tương đối chính xác, phục vụ cho quá trình ra quyết định của doanh nghiệp) Do vậy, cần

có hệ thống quy định cụ thể, rõ ràng không chỉ đối với hệ thống kế toán tài chính,

mà cả kế toán quản trị [70]

Alkinson, Kaplan & Young (2008), trong nghiên cứu “Management

accounting” đề cập đến kế toán trách nhiệm bao gồm: Thông tin và trách nhiệm

nhằm thu thập, báo cáo và đánh giá các thông tin mang tính nội bộ cho các cấp quản

lý trong doanh nghiệp về hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Về mặt thông tin nhằm tập hợp, phân tích và báo cáo thông tin đáp ứng yêu cầu quản trị của các cấp quản trị trong doanh nghiệp Về mặt trách nhiệm nhằm đánh giá thành quả của các bộ phận cũng như trách nhiệm của nhà quản lý bộ phận Để kết hợp được thông tin và trách nhiệm nhóm tác giả đã đề cập đến sự phân cấp quản lý trong tổ chức, theo đó từng bộ phận được phân cấp cần lập báo cáo trách nhiệm cho nhà quản trị cấp cao hơn về các nội dung phát sinh tại bộ phận mình Nghiên cứu đã chỉ

ra sự cần thiết quả báo cáo trách nhiệm trong công tác quản trị doanh nghiệp Thông qua báo cáo nhà quản lý cấp cao sẽ sử dụng các thông tin này để đánh giá thành quả của các bộ phận trong tổ chức Tuy nhiên nghiên cứu mới đề cập đến hệ thống báo cáo bộ phận mà chưa đề cập đến các loại báo cáo khác trong doanh nghiệp [43]

Nguyễn Thị Ngọc Lan (2012) trong nghiên cứu “Tổ chức kế toán quản trị

chi phí vận tải hàng hoá trong các công ty vận tải đường bộ Việt Nam ” đã đề cập

đến hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí vận tải, theo đó hệ thống bao gồm;

(1) báo cáo đánh giá trách nhiệm quản lý; (2) báo cáo cung cấp thông tin cho việc xây dựng kế hoạch; (3) báo cáo cung cấp thông tin cho quá trình kiểm tra, đánh giá; (4) báo cáo cung cấp thông tin cho quá trình ra quyết định ứng với mỗi loại báo cáo tác giả đã đề cập đến cơ sở và căn cứ lập cũng như tác dụng của từng loại báo cáo Tuy nhiên tác giả chưa đề cập đến tần xuất của các loại báo cáo này khi

cung cấp thông tin cho nhà quản trị doanh nghiệp vận tải [24] Tác giả Vũ Thị Kim

Anh (2012) với nghiên cứu “Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí vận tải tại các

doanh nghiệp vận tải đường sắt Việt Nam trong điều kiện hội nhập kinh tế quốc tế”

đã đề xuất hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp vận tải, bao gồm (1) Báo cáo dự toán phục vụ cho chức năng lập kế hoạch: Báo cáo dự toán trung tâm chi phí, báo cáo dự toán trung tâm chi phí, báo cáo dự toán chi phí theo loại hình vận chuyển; (2) Báo cáo đánh giá trách nhiệm của trung tâm chi phí thông qua báo cáo tình hình thực hiện chi phí của trung tâm chi phí; (3) Báo cáo phục vụ cho việc ra quyết định của nhà quản lý thông qua báo cáo phân tích chênh lệch chi phí vận tải Tuy nhiên tác giả mới so sánh giữa chi phí thực tế và chi phí dự toán để xác định chênh lệch mà chưa phân tích nhân tố nào (nhân tố lượng, nhân tố giá, nhân tố mức tiêu hao) tác động làm phát sinh chênh lệch và nguyên nhân dẫn đến chênh lệch chi phí cũng như các báo cáo cung cấp thông tin thích hợp Điều này làm hạn chế quá trình cung cấp thông tin cho nhà quản lý [1]

Một số tồn tại trong các nghiên cứu liên quan đến kế toán QTCP trong các lĩnh vực và trong lĩnh vực mía đường.

Các công trình nghiên cứu về và kế toán quản trị chi phí được các tác giả nghiên cứu ở nhiều góc độ khác nhau từ tổng quát đến từng lĩnh vực, từng phương pháp vận dụng cụ thể Tuy nhiên, chưa có nghiên cứu nào chuyên sâu nào về kế toán quản trị chi phí áp dụng cho các doanh nghiệp mía đường nói chung và mía đường Thanh Hóa nói riêng Đây là một lĩnh vực với nhiều đặc thù như sản xuất nhiều công đoạn, mỗi công đoạn sẽ có thể cho ra những sản phẩm khác nhau yêu cầu cần quản lý, kiểm soát chi phí một cách hiệu quả Trong giai đoạn hiện nay, ngành công nghiệp chế biến mía đường đang mất dần lợi thế cạnh tranh, thị trường có khả năng bị thu hẹp, do vậy việc hoàn thiện kế toán quản trị nhằm cung cấp thông tin hữu ích cho nhà quản trị là rất cần thiết Nghiên cứu của A.E Fok Kam (1988) đề cập đến

kế toán quản trị trong ngành mía đường nhưng lại đề cập sâu trong quá trình sản xuất mía theo từng công đoạn từ lúc xuống giống đến khi thu hoạch của các doanh nghiệp [46] Nghiên cứu của Vvchudovets (2013) đã đề cập đến ngành công nghiệp đường nhưng đề cập sâu tới các nhân tố ảnh hưởng đến kế toán chi phí mà chưa đề cập sâu vào nội dung của kế toán quản trị chi phí [72] Hơn nữa, cả 2 công trình này chưa nghiên cứu cụ thể các phương pháp kế toán quản trị trong điều kiện phát triển kinh

tế và hệ thống quản lý của Việt Nam trong giai đoạn hiện nay

Trong các công trình này, các tác giả đã hệ thống các nội dung cơ bản của

kế toán quản trị chi phí và đề xuất phương hướng ứng dụng kế toán quản trị chi phí vào các ngành cụ thể theo phạm vi nghiên cứu phù hợp với bối cảnh cụ thể của đề tài nghiên cứu mà chưa đi sâu vào nội dung kế toán quản trị chi phí với vai trò cung cấp thông tin phục vụ cho quản trị doanh nghiệp Chưa coi nhu cầu thông tin của nhà quản trị làm tiền đề cho sự hoàn thiện kế toán quản trị chi phí, chưa đề cập sâu rộng mối quan hệ giữa quản trị chi phí và kế toán quản trị chi phí

Hầu hết các công trình nghiên cứu chưa vận dụng phương pháp định lượng trong đánh giá nhu cầu thông tin về kế toán quản trị chi phí của các nhà quản trị doanh nghiệp, chưa vận dụng phương pháp SWOT để đánh giá điểm mạnh, điểm yếu, cơ hội và thách thức gắn liền với mục tiêu chiến lược của doanh nghiệp làm tiền đề cho việc hoàn thiện kế toán quản trị chi phí Các công trình nghiên cứu chưa

đề cập đến góc độ giá chuyển giao nội bộ, kế toán môi trường trong kế toán quản trị chi phí, chưa lập dự toán cho các khoản chi phí tài chính, chi phí khác phát sinh trong kỳ, chưa phân tích sâu, rộng sự biến động của từng yếu tố chi phí, chưa đi sâu nghiên cứu về báo cáo bộ phận để đánh giá hiệu quả bộ phận Khi áp dụng phương pháp xác định giá phí hiện đại, nghiên cứu của Nguyễn Phú Giang (2013) đã đề cấp đến phương pháp chi phí Kaizen khi áp dụng với doanh nghiệp sản xuất Tuy nhiên nghiên cứu chưa đề cập cụ thể các bước trong tiến trình thực hiện cắt giảm chi phí [17] Đối với nội dung báo cáo kế toán quản trị chi phí, tác giả Nguyễn Thị Ngọc Lan (2012) đã đề xuất hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí áp dụng cho các doanh nghiệp vận tải Tuy nhiên, nghiên cứu chưa phân tích sự ảnh hưởng của các nhân tố làm phát sinh chênh lệch và nguyên nhân dẫn đến chênh lệch và chưa dề cập đến tần suất của báo cáo kế toán quản trị chi phí [46]

Đây chính là “khoảng trống” mà luận án sẽ tập trung hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên đại bàn tỉnh Thanh Hóa Trên cơ sở các nghiên cứu của thế giới, luận án có sự kế thừa các lý luận về bản chất kế toán quản trị chi phí Từ đó, phát triển kế toán quản trị chi phí phù hợp với điều kiện hoàn cảnh của doanh nghiệp Việt Nam nói chung và doanh nghiệp mía đường nói riêng

Để hoàn thiện được kế toán quản trị chi phí áp dụng trong các doanh nghiệp theo từng lĩnh vực cụ thể, cần đi sâu phân tích đặc điểm ngành, đặc điểm tổ chức sản xuất, nhu cầu thông tin của các cấp quản trị và khả năng áp dụng các phương pháp kế toán quản trị chi phí cụ thể Thông qua các công trình nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí trong và ngoài nước, tác giả đã nhận thức được tầm quan trọng của việc hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa

3 Mục tiêu nghiên cứu của luận án

Về mặt lý luận: Hệ thống hóa và phát triển các lý luận chung về kế toán quản

trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất

Về mặt thực tiễn: Phân tích, đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí trong

các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa Trên cơ sở đó, luận án đề

ra phương hướng và giải pháp để hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các

doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

4.1 Đối tượng nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của luận án gồm những vấn đề lý luận về kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp sản xuất, thực trạng về kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa, phương hướng để hoàn

thiện kế toán quản trị chi phí tại các doanh mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

4.2 Phạm vi nghiên cứu.

Về không gian: Luận án nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí, trong đó tập

trung nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí giai đoạn sản xuất ra đường trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa, gồm: Công ty cổ phần mía đường Lam Sơn, công ty cổ phần mía đường Nông Cống, công ty TNHH mía đường Việt Nam - Đài Loan

Về thời gian: Nghiên cứu khái quát lịch sử phát triển ngành mía đường đồng

thời dựa vào chiến lược phát triển của các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh

Thanh Hóa đến năm 2020; Khảo sát, nghiên cứu số liệu về kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa từ năm 2010, 2011,

2012, 2013, 2014

5 Phương pháp nghiên cứu

Thu thập thông tin, dữ liệu là một trong những bước cơ bản, quan trọng trong việc nghiên cứu luận án Dữ liệu thu thập được là cơ sở quan trọng trong việc phân tích, đánh giá hiện trạng cần nghiên cứu, dữ liệu được thu thập bao gồm: dữ liệu thứ cấp và dữ liệu sơ cấp

Dữ liêu thứ cấp

(1) Dựa vào số liệu thực trạng về ngành sản xuất mía đường trên Website của các doanh nghiệp, các trang tin của Viên nghiên cứu mía đường, Hiệp hội mía đường, Tổ chức đường quốc tế, Bộ nông nghiệp và phát triển nông thôn: www.vienmiaduong.vn, www.vinasugar.vn, www.fistenet.gov.vn, www.mard.gov.vn

(2) Tổng hợp các nghiên cứu trước đây của các tác giả trong và ngoài nước như: www.siencedirect,com; www.google scholar

(3) Tham khảo các phân tích của các chuyên gia trên phương tiện truyền

thông (Danh sách các chuyên gia - phụ lục 01E)

(4) Tổng hợp dữ liệu trên niên giám thống kê các kết quả kiểm toán của các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa từ năm 2010 đến năm 2014

Dữ liệu sơ cấp:

Dữ liệu sơ cấp trong luận án được tác giả thu thập từ phiếu khảo sát gửi đến các cán bộ quản lý, cán bộ trực tiếp làm công việc kế toán tại các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa Tác giả thực hiện nghiên cứu kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa bao gồm: loại hình doanh nghiệp, quy mô, cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp, chế độ chính sách áp dụng, tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí, quy trình thực hiện các nội dung kế toán quản trị

- Đối với các nhà quản trị trong doanh nghiệp mía đường tác giả gửi Phiếu

câu hỏi khảo sát (phụ lục 01A) với mục đích tìm hiểu thông tin liên quan đến đặc

điểm tổ chức sản xuất, đặc điểm bộ máy quản lý, phân cấp quản lý và tìm hiểu nhu cầu thông tin của các nhà quản trị trong quá trình quản trị doanh nghiệp Tác giả xây dựng bảng khảo sát thông qua các câu hỏi đóng, câu hỏi mở, câu hỏi có thang

đo 5 điểm Likert được sắp xếp từ 5-1 để từ đó lượng hóa ý kiến của người được phỏng vấn Trong đó: (5) Rất cần thiết; (4) Cần thiết; (3) Bình thường; (2) Không cần thiết và (1) Rất không cần thiết Tác giả gửi Phiếu câu hỏi khảo sát với 250 cán

bộ quản lý trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa, kết quả thu được phiếu điều tra của 220 đối tượng là cán bộ quản lý các cấp trong doanh nghiệp mía đường làm cơ sở nghiên cứu cho việc hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường

- Đối với kế toán trưởng và nhân viên kế toán trong các doanh nghiệp mía

đường Thanh Hóa tác giả gửi Phiếu câu hỏi khảo sát (phụ lục 01B) nhằm tìm hiểu

cụ thể các phần hành và nội dung công việc kế toán quản trị chi phí cụ thể từ đó có

cơ sở đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp này Tác giả xây dựng bảng khảo sát thông qua các câu hỏi đóng, câu hỏi mở, câu hỏi kết hợp nhằm mục đích thu thập thông tin đa dạng Tác giả phát 40 phiếu điều tra và thu lại được 35 phiếu của những người trực tiếp làm kế toán tại các doanh nghiệp

mía đường Thanh Hoá (Tổng hợp kết quả khảo sát - Phụ lục 01C)

Khảo sát thực trạng nội dung kế toán QTCP trong doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa:

Thực trạng nhận diện chi phí

Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí

Thực trạng phân bổ chi phí, xác định chi phí

Thực trạng phân tích thông tin phục vụ cho quản trị doanh nghiệp

Thực trạng hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí

Sự cần thiết phải hoàn thiện kế toán QTCP

Để có được số liệu, dữ liệu phục vụ cho luận án tác giả đã sử dụng phương pháp duy vật biện chứng, duy vật lịch sử kết hợp với những nguyên lý cơ bản của khoa học kinh tế để nghiên cứu những vấn đề lý luận và thực tiễn, cụ thể:

* Phương pháp nghiên cứu tài liệu, nghiên cứu tình hình thực tiễn

- Nghiên cứu nghiên cứu tài liệu

Tác giả sử dụng phương pháp nghiên cứu tài liệu được ngay trong giai đoạn đầu nhằm tìm kiếm những kết quả nghiên cứu, mô hình nghiên cứu trong các nghiên cứu trước thông qua nhiều kênh khác nhau như: Tham khảo các bài viết, các công trình khoa học liên quan đến hướng nghiên cứu của luận án; nghiên cứu sách chuyên khảo, báo, tạp chí chuyên ngành, giáp trình chuyên ngành; niên giám thống

kê Qua đó, luận án đã khái quát hóa được cơ sở lý luận về kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất Đây là kênh thu thập thông tin quan trọng, là cơ sở

để tác giả đề cập đến thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa

- Nghiên cứu tình hình thực tiễn

Nghiên cứu cơ cấu tổ chức, quản lý hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp mía đường, nghiên cứu về nhu cầu thông tin của các nhà quản trị doanh nghiệp mía đường; nghiên cứu thực trạng bộ máy kế toán quản trị chi phí, chính sách kế toán áp dụng, thực trạng công tác kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp mía đường Ngoài ra tác giả nghiên cứu các kết quả, những tồn tại, khó khăn

và xu hướng phát triển của ngành mía đường trong thời gian tới thông qua báo cáo của Hiệp hội mía đường; Bộ nông nghiệp và phát triển nông thôn; Tổ chức đường quốc tế Nghiên cứu thực tiễn giúp tác giả có cái nhìn tổng quát về kế toán quản trị chi phí, các vấn đề còn tồn tại trong công tác kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa

* Phương pháp quan sát thực tế

Quan sát là phương pháp được tác giả sử dụng để thu thập thông tin ban đầu Dựa vào quan sát tác giả biết được chức năng, nhiệm vụ của từng cá nhân, bộ phận, điều kiện trang thiết bị hỗ trợ trong quá trình làm việc, cách thức tổ chức kế toán quản trị tại đơn vị, cách thức thu tập thông tin Tuy nhiên phương pháp này tốn nhiều thời gian và độ tin cậy không cao vì chỉ cung cấp thông tin cho tác giả tại thời

điểm quan sát Do vậy tác giả thường vận dụng phương pháp này cùng với phương pháp nghiên cứu tài liệu của các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa.

* Phương pháp phỏng vấn

Phương pháp này rất hữu ích trong quá trình nghiên cứu của luận án, đối tượng được phỏng vấn là nhà quản trị Ban giám đốc, kế toán trưởng doanh nghiệp

mía đường Thanh Hóa (danh sách phỏng vấn phụ lục: 1D), thông qua phỏng vấn

tác giả xác nhu cầu thông tin của nhà quản trị và mức độ đáp ứng thông tin của bộ phận kế toán quản trị chi phí tại doanh nghiệp, nhằm tìm hiểu sâu, rộng về công tác

kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp này

* Phương pháp tổng hợp, phân tích dữ liệu

Các dữ liệu thu thập được ở các phương pháp trên sẽ được tác giả tổng hợp,

xử lý và phân tích thông qua việc sử dụng các phương pháp như : Phương pháp thông

kê, phương pháp so sánh và xác định các nhân tố ảnh hưởng, dự báo kết hợp với các công cụ toán học theo cả phương pháp định tính và phương pháp định lượng

Xử lý phân tích dữ liệu theo phương pháp định tính:

Luận án đã sử dụng phương pháp nghiên cứu định tính để đánh giá thực trạng

kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa Đây là phương pháp quan trọng dựa trên các thông tin được phân tích làm cơ sở để tác giả đưa ra nhận xét và kiến nghị phù hợp với thực trạng hiện nay của các doanh nghiệp mía đường

Thanh Hóa Ngoài ra tác giả còn sử dụng Phương pháp SWOT: trên cơ sở các dữ liệu

sơ cấp, thứ cấp của ngành mía đường Việt Nam nói chung và doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa nói riêng, tác giả đánh giá điểm mạnh, điểm yếu, cơ hội và thách thức của các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa giai đoạn 2014-2020

Xử lý phân tích dữ liệu theo phương pháp định lượng:

Luận án đã sử dụng phương pháp nghiên cứu định lượng để nghiên cứu nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí của nhà quản trị trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa.Tác giả xây dựng mô hình nghiên cứu nhằm đánh giá nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa Tác giả tiến hành phân tích thống kê mô tả và phân tích tương quan nhân tố khám phá thông qua phần mềm SPSS 20 về nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa

6 Những đóng góp của luận án

Về mặt lý luận: Luận án đã trình bày một cách khái quát, hệ thống hóa và phát

triển những lý luận chung về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

Về mặt thực tiễn: Nghiên cứu chỉ rõ đặt thù về hoạt động sản xuất kinh

doanh, tổ chức quản lý của các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa ảnh hưởng đến

kế toán quản trị chi phí

Khảo sát thực tế về kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa Sử dụng các công cụ nghiên cứu định tính và định lượng để phản ánh và đánh giá thực trạng của việc áp dụng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa, từ đó tìm ra các nguyên nhân của việc áp dụng hoặc không áp dụng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa

Phân tích, đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa và mối liên hệ với nhu cầu thông tin của nhà quản trị doanh nghiệp, từ đó làm cơ sở cho những giải pháp hoàn thiện

Về tính ứng dụng trong thực tiễn: Luận án đã đề xuất được những giải pháp

hoàn thiện kế toán quản trị chi phí phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

7 Hạn chế và hướng nghiên cứu trong tương lai

Trong quá trình nghiên cứu lý luận và tìm hiểu thực trạng về kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa có những hạn chế cả về mặt khách quan và chủ quan Những hạn chế này có thể ảnh hưởng đến kết quả nghiên cứu và quá trình áp dụng kế toán quản trị chi phí vào thực tiễn các doanh nghiệp mía đường Thanh Hóa, cụ thể:

Trong điều kiện cụ thể, tác giả chỉ nghiên cứu đề tài trong phạm vi tỉnh Thanh Hóa, do vậy mẫu nghiên cứu tương đối nhỏ Trong tương lai tác giả mong muốn mở rộng việc nghiên cứu hoàn thiện kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp mía đường ở Việt Nam Ngoài ra, tác giả mới chỉ lượng hóa nội dung đánh giá nhu cầu thông tin kế toán quản trị chi phí của nhà quản trị doanh nghiệp mía đường thông qua phương pháp định lượng, mong muốn trong tương lai tác giả sẽ

mở rộng phương pháp định lượng khi nghiên cứu sự đáp ứng của nhân viên kế toán quản trị trong việc cung cấp thông tin cho nhà quản trị doanh nghiệp

8 Bố cục của luận án

Ngoài phần mở đầu, kết luận, danh mục tài liệu tham khảo và phụ lục luận

án được trình bày 3 chương:

Chương 1: Lý luận chung về kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất

Chương 2: Thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

Chương 3: Hoàn thiện kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp mía đường trên địa bàn tỉnh Thanh Hóa

CHƯƠNG 1

LÝ LUẬN CHUNG VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG

CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 1.1 Khái quát về kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

1.1.1 Khái niệm về chi phí, quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản xuất

1.1.1.1 Chi phí

Chi phí được nhìn nhận như những khoản phí tổn đã phát sinh gắn liền với hoạt động của doanh nghiệp bao gồm các chi phí phát sinh trong quá trình hoạt động sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp và các chi phí khác, có nhiều khái niệm khác nhau về chi phí:

Theo Robert Henry Parker (1969) định nghĩa “Chi phí là sự tiêu hao nguồn lực để đạt được mục tiêu cụ thể của doanh nghiệp, như sản xuất sản phẩm hay cung cấp dịch vụ cho khách hàng” [67, tr 15] Khái niệm này đề cập đến chi phí thực tế

đã tiêu dùng cho các hoạt động cụ thể trong doanh nghiệp Trong đó Parker cũng đề cập đến sự khác biệt giữa chi phí và chi tiêu: Chi phí là thuật ngữ được sử dụng trong kinh tế, gắn liền với hoạt động sản xuất kinh doanh còn chi tiêu là thuật ngữ

đề cập đến sự giảm sút chung trong doanh nghiệp tại một thời điểm

Theo Association of Accountants and Financial Professionals in Business định nghĩa “Chi phí là sự đo lường về mặt giá trị của việc tiêu dùng nguồn lực để đạt được các mục tiêu cụ thể của tổ chức” [71, tr 61] Khái niệm này đề cập đến chi phí gắn liền với việc tiêu dùng các nguồn lực của doanh nghiệp

Theo quan điểm của kế toán tài chính, chi phí là những khoản phí tổn phát sinh gắn liền với hoạt động của doanh nghiệp bao gồm các chi phí phát sinh trong quá trình sản xuất, kinh doanh thông thường của doanh nghiệp và các chi phí khác Chi phí được xác định bằng tiền của hao phí về lao động sống và lao động vật hoá trên cơ sở các chứng từ tài liệu bằng chứng chắc chắn [10, tr 255] Như vậy chi phí trong kế toán tài chính là những khoản thực tế phát sinh gắn liền với hoạt động của doanh nghiệp

Theo quan điểm của kế toán quản trị, chi phí có thể là phí tổn thực tế đã chi ra trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh hàng ngày khi tổ chức thực hiện, kiểm tra, ra quyết định và cũng có thể là chi phí ước tính khi thực hiện dự án hay

giá trị lợi ích mất đi khi lựa chọn phương án, hoạt động này mà bỏ qua cơ hội kinh doanh khác [40, tr 15] Theo đó chi phí có thể là những khoản chi phí đã phát sinh hoặc các chi phí chưa phát sinh, chi phí cơ hội hay chi phí ước tính Chi phí không phải gắn liền với một kỳ kế toán cụ thể nào mà nó được xem xét gắn liền với các phương án, các cơ hội kinh doanh, quyết định kinh doanh cụ thể Như vậy chi phí trong kế toán quản trị nhằm mục đích phục vụ cho quá trình ra quyết định hơn là chú trọng chứng minh tính pháp lý chi phí thực tế pháp sinh

Trong doanh nghiệp chi phí phát sinh ở tất cả các giai đoạn hoạt động: đầu tư, mua sắm, tích lũy các nguồn lực, sản xuất, tiêu thụ Nhu cầu thông tin chi phí luôn gia tăng cả về tốc độ, tính chính xác, đầy đủ, linh hoạt để quản trị chi phí phục vụ cho các quyết định kinh doanh hiệu quả

1.1.1.2 Quản trị chi phí

Quản trị chi phí (QTCP) là quá trình tập hợp các phương pháp để lập kế hoạch, kiểm soát hoạt động phát sinh chi phí và ra quyết định quản lý gắn liền với mục tiêu ngắn hạn và chiến lược dài hạn của doanh nghiệp với hai mục tiêu chính: Đạt được mục tiêu lợi nhuận trong ngắn hạn và duy trì một vị thế cạnh tranh trong dài hạn Đã có nhiều quan điểm khác nhau khi định nghĩa QTCP:

Theo Haberstock (1984) định nghĩa: “Quản trị chi phí là việc tính toán hướng

nội, nó mô tả - về nguyên tắc được thực hiện hàng tháng - đường vận động các nhân

tố sản xuất trong quá trình kết hợp chúng với giới hạn ở việc tính toán mọi hao phí nhằm tạo ra và thực hiện các kết quả của doanh nghiệp” [47, tr 8] Theo quan điểm

này QTCP là việc tính toán, kết hợp các yếu tố sản xuất của nhà quản trị nhằm đạt được kết quả tốt nhất trong quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh

Nguyễn Ngọc Huyền (2003) định nghĩa: “Quản trị chi phí kinh doanh là quá

trình phân tích, tập hợp, tính toán và quản trị các chi phí kinh doanh phát sinh trong quá trình sản xuất và tiêu thụ sản phẩm (dịch vụ) nhằm cung cấp thông tin về chi phí kinh doanh đảm bảo độ chính xác cần thiết làm cơ sở cho các quyết định quản trị doanh nghiệp” [21, tr 12-13] Theo quan điểm này QTCP là sự kết hợp

các kỹ thuật như: phân tích, tính toán, quản trị các chi phí kinh doanh từ khâu sản xuất đến tiêu thụ sản phẩm, dịch vụ nhằm cung cấp thông tin về chi phí kinh doanh phục vụ cho quản trị doanh nghiệp

Từ những phân tích trên, tác giả xác định: “Quản trị chi phí là quá trình tập

hợp, tính toán, phân tích và kiểm soát các chi phí sản xuất kinh doanh nhằm cung cấp

thông tin chi phí cần thiết cho quản trị doanh nghiệp” Theo đó QTCP là sự kết hợp của

các kỹ thuật tập hợp, tính toán, phân tích và kiểm soát để cung cấp các thông tin chi phí (bao gồm cả thông tin tài chính, thông tin phi tài chính) phục vụ cho quản trị doanh nghiệp Đối tượng của QTCP là các thông tin về chi phí, một sự thay đổi của chi phí sẽ tác động trực tiếp đến kết quả hoạt động của doanh nghiệp Do vậy để QTCP đạt hiệu quả cao, đòi hỏi các doanh nghiệp phải sử dụng các công cụ quản trị chi phí, trong đó kế toán QTCP là một công cụ quan trọng với vai trò cung cấp các thông tin chi phí cho quản trị chi phí phục vụ cho việc kiểm soát chi phí, ra quyết định quản lý

1.1.2 Bản chất của kế toán quản trị chi phí

Kế toán quản trị cung cấp thông tin chủ yếu cho các nhà quản trị để đưa ra các quyết định kinh doanh, quyết định đầu tư, quyết định sử dụng các nguồn lực, các quyết định quản trị khác trong doanh nghiệp Có rất nhiều quan điểm khác nhau

về kế toán quản trị:

Theo Liên đoàn kế toán quốc tế IFCA định nghĩa “Kế toán quản trị được xem như là một quy trình định dạng, kiểm soát, đo lường, tổng hợp, phân tích, trình bày, giải thích và truyền đạt thông tin tài chính, thông tin phi tài chính liên quan đến hoạt động của tổ chức cho những nhà quản trị thực hiện hoạch định, đánh giá, kiểm soát, điều hành hoạt động tổ chức nhằm đảm bảo sử dụng có trách nhiệm, hiệu quả nguồn lực kinh tế của tổ chức [53, tr 84] Như vậy theo quan điểm này, kế toán quản trị đã được khái quát các nội dung, công việc cụ thể đồng thời là công cụ cung cấp thông tin cho các nhà quản trị nhằm quản trị theo từng hoạt động cụ thể của đơn vị

Theo Hội các nhà kế toán quản trị IMA định nghĩa “Kế toán quản trị là công việc có sự kết hợp của việc ra quyết định, lập kế hoạch, tổ chức thực hiện và cung cấp các thông tin chuyên sâu về báo cáo tài chính nhằm giúp các nhà quản trị điều hành và thực hiện các chiến lược kinh doanh” [54, tr 8] Theo quan điểm này, kế toán quản trị đã được khái quát theo các công việc cụ thể mà các nhà quản trị phải thực hiện với mục tiêu thực hiện và nâng cao hiệu quả của các hoạt động

Theo Burns, Quinn, Warren&Oliveira (2013) định nghĩa ngắn gọn: “Kế toán quản trị là một bộ phận trong tổ chức nhằm cung cấp thông tin tài chính và phi tài chính trong quá trình ra quyết định của nhà quản lý” [46, tr 5] Theo quan điểm này,

kế toán quản trị là công cụ cung cấp thông tin cho các nhà quản lý, dựa vào các thông tin đó các nhà quản lý đưa ra quyết định điều hành các hoạt động trong tổ chức nhằm đạt hiệu quả kinh tế cao.

Theo Luật Kế toán Việt Nam (2015) định nghĩa “Kế toán quản trị là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính theo yêu cầu quản trị

và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán” [29, điều 3] Theo quan điểm này kế toán quản trị được khái quát các bước công việc cụ thể đồng thời là công cụ cung cấp thông tin cho các nhà quản trị nhằm đưa ra các quyết định điều hành nội bộ các hoạt động kinh doanh

Như vậy, mỗi quan điểm đề cập đến một góc độ khác nhau của kế toán quản trị, tuy nhiên các khái niệm đều mang đặc điểm chung: Là bộ phận của hệ thống kế toán đơn vị cung cấp thông tin định lượng, đối tượng sử dụng là bên trong đơn vị, với mục đích kiểm soát, hoạch định và ra quyết định trong đơn vị

Bên cạnh các khái niệm về kế toán quản trị còn có khái niệm về kế toán chi phí Theo Institute of Management Accountants, kế toán chi phí được định nghĩa:

“Kế toán chi phí là kỹ thuật hay phương pháp để xác định chi phí cho một dự án,

một quá trình hoặc một sản phẩm Chi phí này được xác định bằng việc đo lường trực tiếp, kết chuyển tùy ý hoặc phân bổ một cách hệ thống và hợp lý” [53, tr 25]

Giá trị của quyết định

· Đánh giá chiến lược

· Tính toán, tổng hợp chi phí

· Phân tích: Chênh lệch chi phí, hiệu quả quá trình hoạt động,…

Sự đo lường chi phí

Kế toán chi phí Đánh giá và phân

tích hoạt động

Lập kế hoạch và ra quyết định

Kế toán tài chính Thông tin Kế toán quản trị

Sơ đồ 1.1: Mối quan hệ của kế toán tài chính, kế toán quản trị và kế toán chi phí

Như vậy, kế toán chi phí không phải là một bộ phận độc lập, một phân hệ của hệ thống kế toán trong đó kế toán chi phí vừa là một bộ phận của kế toán tài chính, vừa là một bộ phận của kế toán quản trị Trong đó, dưới góc độ của kế toán tài chính, kế toán chi phí có chức năng tính toán, đo lường chi phí phát sinh trong tổ chức theo đúng nguyên tắc để cung cấp thông tin trên bảng cân đối kế toán và cung cấp thông tin cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp Dưới góc độ của kế toán quản trị, kế toán chi phí có chức năng đo lường, tính toán phân tích cho từng hoạt động nhằm cung cấp thông tin về chi phí phục vụ cho quản trị doanh nghiệp trong việc xây dựng kế hoạch, kiểm soát, đánh giá hoạt động và ra quyết định quản lý góp phần nâng cao hiệu quả sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp

Đối với kế toán QTCP, hiện nay chưa có khái niệm chính thức, nhưng theo

quan điểm tác giả nghiên cứu kế toán chi phí trong hệ thống kế toán quản trị gọi là

kế toán quản trị chi phí Quan điểm này thể hiện đúng bản chất, chức năng của kế

toán quản trị và sẽ giúp ích trong việc xây dựng hệ thống kế toán QTCP hiệu quả trong các tổ chức, với việc kết hợp hài hòa các mục tiêu kiểm soát chi phí và ra quyết định quản lý Kế toán QTCP trong doanh nghiệp sản xuất là tiêu biểu cho kế toán QTCP trong doanh nghiệp nói chung thể hiện được đầy đủ khái niệm, nội dung của kế toán QTCP đáp ứng được nhu cầu ngày càng cao về thông tin phục vụ cho hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường

Theo Akira Nishimura (2003), kế toán quản trị bắt đầu chuyển sang một kỷ nguyên mới, gắn kết chặt chẽ gần hơn với quản trị, là công cụ hợp nhất giữa chiến lược kinh doanh với thị trường, hợp nhất giữa kiểm soát và thông tin phản hồi với

thông tin định hướng [44, tr 119] Do vậy quan điểm kế toán quản trị chi phí là một

bộ phận cấu thành của hệ thống kế toán quản trị nhằm cung cấp thông tin phục vụ cho kiểm soát chi phí và ra quyết định quản lý sẽ là cơ sở cho tất cả các nội dung trình bày trong luận án Kế toán QTCP tạo nên sự kết nối với nhu cầu thông tin

quản trị doanh nghiệp, đây là kênh thông tin hữu ích cho nhà quản trị trong việc thực hiện chức năng quản lý doanh nghiệp Bản chất của kế toán QTCP được thể hiện như sau:

Kế toán QTCP là một bộ phận cấu thành của kế toán quản trị nằm trong phân

hệ kế toán nói chung trong các doanh nghiệp sản xuất

Kế toán QTCP phát triển gắn với nhu cầu thông tin của những nhà quản trị trong doanh nghiệp sản xuất Sự thay đổi nhu cầu thông tin quản trị doanh nghiệp sẽ thúc đẩy sự phát triển của kế toán QTCP theo định hướng đáp ứng nhu cầu thông tin trong doanh nghiệp dưới nhiều hình thức khác nhau.

Kế toán QTCP không chỉ thu thập và cung cấp thông tin quá khứ mà còn thu thập xử lý và cung cấp thông tin tương lai dưới dạng thông tin tài chính, thông tin phi tài chính nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin của nhà quản trị doanh nghiệp

Thông tin kế toán QTCP được cụ thể hóa thành các chức năng cơ bản của nhà quản trị: Lập kế hoạch, tổ chức thực hiện kế hoạch, kiểm tra đánh giá tình hình thực hiện kế hoạch và ra quyết định

1.1.3 Vai trò của kế toán quản trị chi phí

Hoạt động quản trị doanh nghiệp là một hoạt động khép kín từ khâu lập kế hoạch, tổ chức thực hiện và kiểm tra, đánh giá việc thực hiện và ra quyết định Kế toán

QTCP với mục tiêu giúp các nhà quản trị trong việc lập kế hoạch, tổ chức thực hiện,

đánh giá hoạt động và ra các quyết định hợp lý.

Sơ đồ 1.2: Các chức năng cơ bản của nhà quản trị doanh nghiệp

Theo Janet A Hume-Schwarz (2007) thì vai trò của kế toán QTCP trong việc thực hiện chức năng quản lý được thể hiện trong việc lập kế hoạch, kiểm soát quá trình kinh doanh, đánh giá các hoạt động, đưa ra các quyết định quản lý từ đó dự đoán những ảnh hưởng đó tới mục tiêu kinh doanh [56, tr 53] Vai trò của kế toán QTCP được thể hiện với chức năng quản trị như sau:

Với chức năng lập kế hoạch: Để trợ giúp các doanh nghiệp thực hiện chức năng lập

kế hoạch, kế toán QTCP tiến hành lập dự toán chi phí Kế toán QTCP đã cụ thể hóa các

Lập kế hoạch

Tổ chức thực hiện

Đánh giá thực

hiện kế hoạch

Ra quyết định

Kiểm tra, đánh giá hoạt động

kế hoạch hoạt động của doanh nghiệp thành các dự toán sản xuất kinh doanh, cung cấp thông tin về chi phí ước tính cho các sản phẩm, dịch vụ hoặc các đối tượng khác theo yêu cầu của quản lý nhằm giúp nhà quản trị đưa ra các quyết định sản xuất kinh doanh phù hợp.

Với chức năng tổ chức thực hiện: Để các doanh nghiệp thực hiện chức năng này, kế toán QTCP phản ánh thông tin thực hiện của các nội dung chi phí bao gồm: các chi phí đầu vào, chi phí sản xuất và chi phí đầu ra Các chi phí đầu vào gồm các chi phí liên quan tới giao dịch với nhà cung cấp; chi phí chuẩn bị sẵn sàng để sản xuất sản phẩm Các chi phí sản xuất gồm các chi phí liên quan tới việc sử dụng các nguồn lực trong sản xuất Các chi phí đầu ra gồm các chi phí liên quan với việc giao tiếp, giao dịch với khách hàng, chi phí quản lý

Với chức năng kiểm tra, đánh giá hoạt động: Để thực hiện chức năng này, kế toán QTCP cung cấp thông tin để nhà quản lý kiểm soát chi phí và nâng cao hiệu quả hoạt động Việc cung cấp thông tin chi phí và phản hồi thông tin về các hoạt động là mặt cốt lõi của quá trình kiểm soát Phản hồi thông tin được thực hiện thông qua các báo cáo kế toán so sánh số liệu thực hiện và số liệu dự toán qua đó giúp nhà quản trị trong việc kiểm soát và hoàn thiện quá trình sản xuất

Với chức năng đánh giá thực hiện kế hoạch: Kế toán QTCP cung cấp thông tin thực hiện nhằm giúp các các nhà quản trị doanh nghiệp kiểm soát, đánh giá việc thực hiện kế hoạch Các thước đo được sử dụng có thể là thước đo tài chính hoặc phi tài chính nhằm nhận diện và đánh giá kết quả thực hiện, những vấn đề còn tồn tại đồng thời phục vụ cho việc lập kế hoạch, dự toán kỳ tiếp theo

Chức năng ra quyết định là sự kết hợp của các chức năng lập kế hoạch, tổ chức thực hiện, kiểm tra đánh giá hoạt động, đánh giá thực hiện kế hoạch Chức năng này yêu cầu nhà quản trị lựa chọn phương án tối ưu nhất trong các phương án

Kế toán QTCP cung cấp thông tin, phân tích số liệu, lập báo cáo phận tích, đề cập đến thông tin thích hợp để lựa chọn phương án, tư vấn lựa chọn phương án tối ưu, xây dựng các chiến lược cạnh tranh bằng cách thiết lập các báo cáo quản trị Với nhiệm vụ cung cấp các thông tin cho nhà quản trị trong quá trình ra quyết định, kế toán QTCP cần phải nắm được các loại quyết định ở từng cấp quản trị trong doanh nghiệp thực hiện để có thể cung cấp loại thông tin thích hợp

Sơ đồ 1.3: Các cấp độ quản trị và loại quyết định phải thực hiện

Đối với quyết định chiến lược của nhà quản trị cấp cao, kế toán QTCP cung cấp các thông tin có tính chất chiến lược như: Khả năng sinh lời của doanh nghiệp, của từng bộ phận, nhu cầu về vốn, thiết bị, Với quyết định chiến thuật của nhà quản trị cấp trung gian, kế toán QTCP cung cấp các thông tin trong việc sử dụng các nguồn lực như: Báo cáo phân tích biến động, báo cáo dự toán, Các quyết định tác nghiệp, kế toán QTCP cung cấp các thông tin hoạt động cho cấp quản lý cơ sở nhằm giúp nhà quản trị điều hành, thực thi nhiệm vụ ở phân xưởng hay phòng ban

1.1.4 Sơ lược quá trình phát triển kế toán quản trị chi phí

Kế toán quản trị nói chung và kế toán QTCP nói riêng ra đời và phát triển cùng với sự ra đời và phát triển của kế toán Nghiên cứu của Fra Lucas Pacioli (1494)

đã xuất bản cuốn sách “ghi sổ kép”, trong đó những ý niệm đầu tiên về kế toán quản trị đã xuất hiện ý niệm về định mức nguyên vật liệu, phiếu theo dõi chi phí của từng công việc Josian Wedwood (1785) đã phân tích được chi phí sản xuất gồm chi phí cố định (Fixed costs) và chi phí biến đổi (Variable costs) từ đó xác lập được mối quan hệ giữa khối lượng sản xuất, chi phí và lợi nhuận của xí nghiệp Những phát hiện của Josian Wedwood mở đầu cho sự phát triển của kế toán quản trị [9, tr 28]

Thời kỳ đầu kế toán QTCP là thời kỳ cổ điển, lúc này vai trò của kế toán QTCP còn khá mờ nhạt, nội dung của kế toán đặt trọng tâm vào kế toán chi phí nhằm đáp ứng nhu cầu kiểm soát và hạn chế chi phí của các doanh nghiệp Kế toán QTCP chỉ phục vụ cho nhu cầu của nhà quản lý trong việc tính toán các chi phí trực tiếp, chi phí chung với mục tiêu xác định chi phí trung gian và chi phí cuối cùng của quá trình sản xuất Từ đó đề xuất các quyết định về giá phí và đánh giá kết quả hoạt

Cấp cao

Cấp trung gian

Cấp cơ sở

Những người thừa hành

Quyết định chiến lược

Quyết định chiến thuật

Quyết định tác nghiệp

Thực hiện quyết định

động của doanh nghiệp Trong giai đoạn tiếp theo kế toán QTCP được mở rộng phạm vi với nhiều mô hình kế toán quản trị gắn với các trường phái và triết lý kinh doanh Kế toán QTCP được các doanh nghiệp công nghiệp đã áp dụng một cách phổ biến, đặc biệt là ngành công nghiệp luyện kim và công nghiệp dệt

Giữa thế kỷ 19, với sự xuất hiện của phương tiện giao thông hiện đại, quy

mô của các doanh nghiệp đã mở rộng hơn ở nhiều vùng, miền Các nhà quản trị không thể thu thất được tất cả các thông tin về chi phí của các chi nhán trong cùng một thời gian Trước yêu cầu đó kế toán QTCP phải thu thập các thông tin từ các đơn vị cơ sở sau đó tổng hợp và cung cấp thông tin cho nhà quản trị Một ví dụ điển hình là hệ thống kế toán quản trị của công ty đường sắt – đây là các công ty lớn nhất thời bấy giờ đã phát triển hệ thống kế toán quản trị tất cả các chi nhánh trong và ngoài nước nhằm cung cấp thông tin một cách đầy đủ về đánh giá hoạt động nội bộ của công ty Thời điểm này mặt dù kế toán QTCP có vai trò thúc đẩy hiệu quả sản xuất của các doanh nghiệp, tuy nhiên giữa kế toán và quản trị vẫn hoạt động tương đối độc lập và chưa có sự gắn kết với nhau

Vào cuối thế kỳ 19, Henry Metcalf (1885) trong cuốn sách “Cost of Manufactures” đã đề cập đến các chi phí của đơn vị sản xuất Cùng thời gian này kỹ

sư điện Emile Garcke và kế toán Jonh Manger Fells (1887) trên tạp chí “Factory accounts” đã đưa ra khái niệm về quản trị chi phí Friederich Von Wieser (1889) trên tạp chí “On the relation of cost value” đã đưa ra khái niệm chi phí cơ hội Federick Taylor (1856-1915) nhà quản trị của công ty Midvale Stell Works là một trong trong những người đầu tiên xây dựng và vận dụng chi phí định mức (Standard cost) trong phân tích chi phí nhằm tìm ra những nhân tố làm chi phí tăng cao và các biện pháp tiết kiệm chi phí, xác định giá phí sản phẩm Thời điểm này nhiều nghiên cứu kế toán quản trị được kế thừa và phát triển: Hệ thống kế toán trách nhiệm được các kế toán viên của công ty Du Pont Powder (1903) phát triển nhằm cung cấp thông tin về các trung tâm trách nhiệm phục vụ cho việc quản trị cấp cao đối với các nhà máy và các chi nhánh Hạt nhân của hệ thống kế toán trách nhiệm được áp dụng tại công ty Du Pont Powder là chỉ tiêu “Mức hoàn vốn đầu tư – ROI” được sử dụng là thước đo cơ bản để đánh giá hiệu quả kinh doanh của các bộ phận Công ty Genneral Motor (1920) đã áp dụng hệ thống kế toán trách nhiệm, được gọi là “Hệ thống kiểm soát tập trung đối với các trung tâm trách nhiệm” Các khái niệm chi phí