Khái niệm và vai trò của hợp nhất kinh doanh
Khái niệm về hợp nhất kinh doanh
Khái niệm hợp nhất kinh doanh thường được các nhà kinh tế đề cập đến trên một phạm vi rộng với các cách biểu đạt có thể khác nhau
Hợp nhất kinh doanh, theo IAS 22, là quá trình kết hợp các doanh nghiệp độc lập thành một đơn vị kinh tế duy nhất Quá trình này diễn ra thông qua việc kết hợp lợi ích hoặc thâu tóm quyền kiểm soát đối với tài sản và hoạt động của doanh nghiệp khác.
Theo IFRS 3, hợp nhất kinh doanh là quá trình kết hợp các doanh nghiệp độc lập thành một đơn vị báo cáo bằng cách thâu tóm quyền kiểm soát tài sản và hoạt động của doanh nghiệp khác.
Các trường hợp ngoại trừ:
Các doanh nghiệp độc lập có thể liên kết với nhau để hình thành một liên doanh, trong khi các doanh nghiệp khác có thể chịu sự kiểm soát từ một doanh nghiệp lớn hơn Quá trình hợp nhất này thường nhằm mục đích tái cấu trúc lại tổ chức của doanh nghiệp kiểm soát.
Trường hợp các doanh nghiệp độc lập được kết hợp lại thông qua hình thức hợp đồng mà không phải là thâu tóm quyền sở hữu
Hợp nhất kinh doanh theo VAS 11 là quá trình kết hợp các doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh riêng lẻ thành một đơn vị báo cáo thống nhất Kết quả thường thấy là một doanh nghiệp (bên mua) sẽ nắm quyền kiểm soát một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh khác (bên bị mua).
Tuy hợp nhất kinh doanh có thể được nhìn nhận từ nhiều khía cạnh khác nhau, nhưng bản chất của nó là tạo ra một thực thể kinh tế mới bằng cách kết hợp nhiều chủ thể kinh tế hiện có.
Vai trò của hợp nhất kinh doanh
Hợp nhất bắt nguồn chủ yếu từ những vấn đề có tính chất chiến lược
Trong bối cảnh nền kinh tế toàn cầu hiện nay, sự cạnh tranh diễn ra đa dạng do tác động của cuộc cách mạng khoa học và công nghệ Các quốc gia, công ty và tổ chức kinh tế cần hợp tác trong sản xuất, tiêu thụ và nghiên cứu để đạt được những thành tựu mới về mẫu mã, chất lượng, chi phí và giá cả Do đó, cạnh tranh quốc tế hiện nay chủ yếu thể hiện qua hình thức hợp tác, nhằm gia tăng sức mạnh của các bên tham gia Hợp tác đang trở thành một xu hướng cơ bản, tạo động lực cho hoạt động sản xuất quốc tế.
Trong bối cảnh cạnh tranh khốc liệt trong kinh doanh, việc thực hiện các thay đổi chiến lược và chính sách một cách nhanh chóng trở nên cấp thiết Để thích ứng với quá trình toàn cầu hóa, các doanh nghiệp cần có khả năng cạnh tranh trên quy mô toàn cầu, và một giải pháp hiệu quả là xem xét việc mua thêm hoặc mua lại các công ty khác.
Hiện nay, nhiều doanh nghiệp tham gia vào làn sóng hợp nhất với các mục đích khác nhau, thông qua việc sát nhập các công ty có hoạt động tương đồng hoặc bổ sung cho nhau Những cuộc dung hợp này thường mang lại ít rủi ro hơn.
Nhiều doanh nghiệp đang tìm kiếm phương thức phát triển bằng cách tối ưu hóa khả năng sinh lợi từ các kênh phân phối hiện có Tuy nhiên, các vụ hợp nhất thường diễn ra với mục tiêu rõ ràng là đạt được quy mô nhất định, đồng thời thúc đẩy sự tăng trưởng nội tại của doanh nghiệp thông qua việc ra mắt các sản phẩm mới.
Nhu cầu mở rộng hoạt động sản xuất là điều phổ biến ở hầu hết các doanh nghiệp, và việc lựa chọn phương thức hợp nhất để tăng quy mô thường xuất phát từ những lý do quan trọng như giảm chi phí, giảm rủi ro, duy trì hoạt động hiện tại mà không bị trì hoãn, tránh bị thôn tính, cũng như tận dụng tài sản vô hình từ việc hợp nhất.
Các loại hình hợp nhất kinh doanh
Có ba loại hình hợp nhất kinh doanh, mỗi loại hình có nhiều dạng khác nhau Tùy thuộc vào cách thức hợp nhất, các loại hình này được phân loại theo bản chất.
Hợp nhất tự nguyện: ban giám đốc tự nguyện hợp nhất, chỉ cần 2/3 hay 3/4 số phiếu biểu quyết chấp thuận
Hợp nhất không tự nguyện: xảy ra yêu cầu hợp nhất nhưng ban giám đốc doanh nghiệp chống lại sự hợp nhất b Hợp nhất theo cấu trúc
Hợp nhất theo chiều ngang: là hình thức hợp nhất giữa các doanh nghiệp trong cùng ngành
Hợp nhất theo chiều dọc: là hình thức hợp nhất giữa doanh nghiệp và nhà cung cấp hay khách hàng của nó
Hợp nhất thành tập đoàn là hình thức kết hợp giữa các doanh nghiệp thuộc những ngành khác nhau, nhằm mục đích đa dạng hóa sản phẩm và dịch vụ Việc hợp nhất này không chỉ giúp tăng cường sức cạnh tranh mà còn mở rộng thị trường cho các doanh nghiệp tham gia.
Sát nhập pháp lý là quá trình khi một doanh nghiệp kết hợp với một hoặc nhiều doanh nghiệp khác, trong đó doanh nghiệp mua giữ lại sự tồn tại, còn doanh nghiệp được mua sẽ chấm dứt hoạt động.
Hợp nhất pháp lý xảy ra khi doanh nghiệp A và doanh nghiệp B kết hợp thành một thực thể kinh tế và pháp lý mới.
Doanh nghiệp A kết hợp với doanh nghiệp B tạo thành doanh nghiệp C thông qua việc đầu tư của công ty mẹ Điều này xảy ra khi một doanh nghiệp nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp khác, trong khi cả hai vẫn duy trì hoạt động độc lập mà không hình thành một thực thể pháp lý mới.
Doanh nghiệp A + doanh nghiệp B = doanh nghiệp A + doanh nghiệp B Thông qua các hình thức:
Mua tài sản: mua toàn bộ tài sản Mua cổ phiếu: mua trên 50% số cổ phiếu có quyền biểu quyết
Sát nhập hợp pháp: sát nhập theo yêu cầu kinh doanh
Chuẩn mực kế toán Quốc Tế về hợp nhất kinh doanh
Khái quát chung Khái quát lịch sử hình thành
Chuẩn mực kế toán quốc tế được phát triển bởi Hội Đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB), được thành lập vào năm 2001 nhằm thay thế Ủy Ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC), tổ chức đã được Ngân hàng Thế giới hỗ trợ thành lập và phát triển từ trước đó.
Từ năm 1973 đến 2000, IASC có trụ sở tại London đã phát triển tiêu chuẩn kế toán quốc tế (IAS), sau này được đổi tên thành tiêu chuẩn báo cáo tài chính quốc tế (IFRS) Những tiêu chuẩn này nhằm đảm bảo tính chính xác, toàn vẹn và minh bạch trong báo cáo tài chính.
Hiện nay, nhiều quốc gia trên thế giới đang theo xu hướng thiết lập các chuẩn mực kế toán riêng, đồng thời áp dụng các chuẩn mực kế toán quốc tế để nâng cao tính minh bạch và hiệu quả trong quản lý tài chính.
Các quốc gia có thể tham khảo chuẩn mực kế toán của Anh, Mỹ hoặc các chuẩn mực quốc tế để thiết lập chuẩn mực kế toán riêng, phù hợp với tình hình cụ thể của từng quốc gia.
Để đạt được vị trí hệ thống chuẩn mực kế toán toàn cầu, IAS cần vượt qua rào cản lớn là sự hòa hợp với hệ thống chuẩn mực kế toán của Mỹ, quốc gia có ảnh hưởng kinh tế đáng kể trên thế giới.
Quá trình phát triển của chuẩn mực hợp nhất kinh doanh:
Quy định chung
IAS22 quy định phương pháp hạch toán cho hợp nhất kinh doanh, tập trung vào việc ghi nhận giao dịch giữa công ty mẹ và công ty con Ngày mua là thời điểm quan trọng để xác định giá mua cũng như giá trị tài sản và nguồn vốn liên quan.
- Ngày nhận được tài sản và mất đi khoản thanh toán, hoặc
Ngày chuyển giao quyền kiểm soát công ty sẽ được xác định theo ngày ký hợp đồng hoặc thỏa thuận, hoặc vào một ngày cụ thể được ghi rõ trong hợp đồng.
Kết quả hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp bị mua sẽ được ghi nhận trong báo cáo tài chính của doanh nghiệp mua kể từ ngày mua, ngày mà doanh nghiệp mua bắt đầu có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp bị mua Quyền kiểm soát chỉ được chuyển giao khi các điều kiện cần thiết để bảo vệ lợi ích của các bên liên quan đã được thực hiện, tuy nhiên, giao dịch không nhất thiết phải hoàn tất về mặt pháp lý trước khi quyền kiểm soát được chuyển giao cho doanh nghiệp mua.
Có hai phương pháp kế toán trong hợp nhất kinh doanh:
Phương pháp mua Phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung
Phương pháp kế toán (phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung) Đặc điểm chung
Khi cổ đông của nhiều doanh nghiệp trao đổi cổ phiếu mà không xác định được bên mua, phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung được áp dụng Điều này cho thấy các cổ đông kết hợp nguồn lực để khai thác và sử dụng hiệu quả vì lợi ích chung.
Theo phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung, tài sản và nguồn vốn của các bên sẽ được ghi nhận theo giá trị sổ sách của chúng mà không có lợi thế thương mại hay giá trị hợp lý nào xuất hiện Các công ty thành viên không cần sử dụng cùng một phương pháp hạch toán, nhưng vẫn có thể xác định giá trị các khoản mục tương ứng trên sổ sách, miễn là việc xác định này phù hợp với các doanh nghiệp khác.
Lợi nhuận của công ty tạo thành bằng tổng lợi nhuận của các công ty thành viên diễn ra trong năm hợp nhất
Khi áp dụng phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung, chi phí trực tiếp liên quan đến việc hợp nhất sẽ được loại trừ khỏi tính toán lợi nhuận thuần, vì chúng không liên quan đến hoạt động kinh doanh của công ty tạo thành Những chi phí này được ghi nhận trong mục “chi phí liên quan đến vốn chủ sở hữu” trong báo cáo tài chính của công ty.
Vốn cổ đông của công ty được hình thành từ tổng vốn cổ đông của các công ty tạo lập Khi một công ty trong cùng tập đoàn phát hành cổ phiếu để trao đổi với một công ty khác, sẽ không có vốn cổ đông mới được ghi nhận Lợi nhuận và thua lỗ dồn tích của các công ty tạo lập sẽ được tổng hợp để hình thành lãi lỗ của công ty mới.
Trong một số trường hợp, vốn cổ phần của công ty có thể được ghi nhận cao hơn tổng vốn cổ phần của các đơn vị cấu thành, nhằm đáp ứng yêu cầu pháp lý Để đạt được điều này, có thể chuyển từ khoản phụ trội cổ phiếu hoặc lợi nhuận chưa phân phối sang vốn cổ đông.
Phương pháp kế toán
1.2.3.1 Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh, xác định bên mua a Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh
Mua doanh nghiệp là một giao dịch quan trọng, trong đó tài sản được chuyển nhượng, nợ phải trả được xử lý, hoặc vốn được phát hành nhằm đổi lấy quyền kiểm soát và hoạt động của một doanh nghiệp khác.
Theo phương pháp mua, giá trị ghi sổ tài sản và nợ phải trả của bên mua sẽ được cộng với giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả của công ty bị mua Vốn chủ sở hữu hình thành từ quá trình này sẽ trở thành vốn chủ sở hữu của bên mua.
Trong trường hợp mua hoán đổi, một công ty có thể phát hành cổ phiếu để mua lại một công ty khác, tuy nhiên, quyền kiểm soát có thể lại rơi vào tay các cổ đông của công ty mà mình vừa mua.
Về mặt pháp lý, doanh nghiệp phát hành cổ phiếu được xem là công ty mẹ, nhưng thực tế, doanh nghiệp có các cổ đông hiện tại nắm quyền kiểm soát doanh nghiệp mới hợp nhất mới là doanh nghiệp mua và sẽ có quyền biểu quyết, trong khi doanh nghiệp phát hành lại được coi là doanh nghiệp bị mua Doanh nghiệp mua sẽ áp dụng phương pháp kế toán mua đối với tài sản và nợ phải trả của doanh nghiệp phát hành cổ phiếu.
Tài sản thuần của công ty mua lại sẽ được duy trì theo giá trị ghi sổ, trong khi vốn cổ đông sẽ được điều chỉnh để loại trừ chi phí mua trong sổ sách của công ty phát hành Sự điều chỉnh này sẽ phản ánh phần chênh lệch giữa chi phí mua và giá trị hợp lý của cổ phiếu.
Tài sản thuần của công ty mua được ghi nhận theo giá trị hợp lý;
Lợi thế thương mại là phần chênh lệch giữa chi phí mua và giá trị cổ phiếu của tập đoàn b Xác định bên mua
Bên mua có khả năng kiểm soát doanh nghiệp khác khi nắm giữ quyền chi phối đối với các chính sách tài chính và kinh doanh của doanh nghiệp đó Quyền kiểm soát này được thể hiện qua các biểu hiện cụ thể trong hoạt động quản lý và quyết định chiến lược của doanh nghiệp.
Thâu tóm được trên 50% quyền biểu quyết
Có quyền bổ nhiệm, miễn nhiệm phần lớn hội đồng quản trị
Có quyền lựa chọn phần lớn các giám đốc điều hành doanh nghiệp
Trong một số trường hợp khó xác định đâu là doanh nghiệp mua, có thể căn cứ vào một số dấu hiệu sau để xác định:
Khi giá trị hợp lý của tài sản của một doanh nghiệp vượt trội hơn so với doanh nghiệp khác, doanh nghiệp có giá trị hợp lý cao hơn sẽ được xem là doanh nghiệp mua.
Trong trường hợp giao dịch hợp nhất diễn ra thông qua việc trao đổi cổ phiếu, nếu thanh toán bằng tiền hoặc tài sản khác, doanh nghiệp chi tiền và tài sản để thực hiện mua lại sẽ được xem là doanh nghiệp mua.
Ban lãnh đạo doanh nghiệp nào chi phối việc lực chọn thành viên lãnh đạo doanh nghiệp hợp nhất là doanh nghiệp mua
1.2.3.2 Xác định giá phí và phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh a Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh Nguyên tắc chung
Theo phương pháp mua, giá mua phản ánh giá trị hợp lý mà bên mua sẵn sàng thanh toán Giá trị hợp lý được xác định là giá trị tài sản có thể trao đổi hoặc giá trị khoản nợ được thanh toán tự nguyện giữa các bên có hiểu biết đầy đủ và sẵn lòng tham gia giao dịch ngang giá.
Nguyên tắc xác định giá mua phụ thuộc vào hình thức thanh toán Nếu thanh toán bằng tiền mặt hoặc tài sản, giá mua là số tiền thanh toán hoặc giá trị hợp lý của tài sản Đối với thanh toán bằng trái phiếu hoặc chứng khoán, giá mua là giá trị hiện tại của chúng Khi phát hành cổ phiếu, giá mua được xác định dựa trên giá trị hợp lý của cổ phiếu, với tỷ giá thị trường chứng khoán cần xem xét sự biến động, số lượng giao dịch, phí phát hành, cũng như tỷ giá trước và sau ngày mua.
Khi không thể xác định giá trị hợp lý của các khoản thanh toán, giá trị hợp lý sẽ được tính bằng phần sở hữu của người mua trong tài sản thuần của công ty bị mua.
Trong một số trường hợp đặc biệt, giá mua cần xem xét các khoản thanh toán có điều kiện, tức là những khoản phát sinh khi có các điều kiện xảy ra sau khi giao dịch mua Ví dụ, điều kiện có thể liên quan đến mức sinh lợi hoặc giá trị cổ phiếu của doanh nghiệp sau khi mua Khoản thanh toán có điều kiện sẽ được ghi nhận khi các điều kiện được hoàn tất, chẳng hạn như khi cổ phiếu được phát hành hoặc khi thanh toán được thực hiện Những khoản thanh toán này có thể được cộng thêm vào giá mua hoặc trừ lùi khỏi giá mua.
Vào ngày mua, khoản thanh toán có điều kiện có thể được ghi nhận ngay vào giá mua nếu chắc chắn rằng điều kiện sẽ được hoàn tất và giá trị của khoản thanh toán có độ chính xác cao Ngược lại, nếu không đủ điều kiện, khoản thanh toán này chỉ được ghi chú trong phụ lục báo cáo tài chính và sẽ được ghi nhận khi các điều kiện được hoàn tất.
Khi hạch toán giao dịch mua doanh nghiệp, việc ước tính giá trị điều chỉnh giá mua là thông lệ thông thường, mặc dù có một số yếu tố không chắc chắn Những yếu tố này không làm giảm độ tin cậy của thông tin Nếu các sự kiện tương lai không diễn ra như dự kiến, cần điều chỉnh ước tính này thông qua việc điều chỉnh lợi thế thương mại (nếu có).
Xác định giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả đã mua
Tài sản và nợ phải trả của doanh nghiệp mua có thể được ghi nhận một cách riêng rẽ vào ngày mua, nếu thỏa mãn cả hai điều kiện:
Chắc chắn doanh nghiệp sẽ thu được hoặc mất đi các lợi ích kinh tế đi kèm; và;
Doanh nghiệp mua có thể xác định được một cách đáng tin cậy giá gốc hay giá trị hợp lý của chúng
Các khoản dự phòng nợ phải trả không được ghi nhận vào thời điểm mua nếu khoản nợ đó phát sinh từ ý muốn chủ quan của doanh nghiệp mua.
Theo IAS 22 và IFRS 3 để tính lợi thế thương mại, tài sản và nợ phải trả của công ty bị mua được xác định theo giá trị hợp lý
Giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả được xác định như sau:
- Chứng khoán có thể bán được xác định theo giá thị trường ở thời điểm hiện tại;
Chuẩn mực kế toán Việt Nam về hợp nhất kinh doanh
Khái quát lịch sử hình thành
Ở Việt Nam hoạt động hợp nhất kinh doanh đã xuất hiện từ 1997 nhưng đến
Khái niệm về kế toán trong trường hợp hợp nhất và sát nhập các đơn vị kế toán lần đầu tiên được đề cập trong luật doanh nghiệp năm 1999 Đến ngày 17 tháng 6 năm 2003, mục 6 của luật kế toán đã chính thức nhấn mạnh vai trò của công tác kế toán trong các tình huống này.
Năm 2006, Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ban hành chế độ kế toán doanh nghiệp mới, thay thế cho chế độ kế toán cũ được ban hành theo quyết định số 1141 TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 Chế độ kế toán mới này bao gồm đầy đủ các quy định nhằm phản ánh mọi hoạt động kinh tế của doanh nghiệp, cũng như các hoạt động đặc thù liên quan đến lĩnh vực kinh doanh và mô hình hoạt động của từng doanh nghiệp Cùng năm 2006, Việt Nam chuẩn bị gia nhập WTO, điều này thúc đẩy nhiều doanh nghiệp mở rộng hoạt động kinh doanh Để hỗ trợ sự phát triển này, chuẩn mực hợp nhất kinh doanh đã được ban hành theo quyết định số 100/2005/QĐ-BTC ngày 28/12/2005 và Thông tư 21 ngày 20/3/2006, nhằm giúp các doanh nghiệp hoàn thiện thông tin và báo cáo tài chính.
Quy định chung
Chuẩn mực này nhằm quy định và hướng dẫn các nguyên tắc kế toán trong việc hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua Bên mua sẽ ghi nhận tài sản, nợ phải trả xác định được và các khoản nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý tại thời điểm mua, đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại.
Chuẩn mực này áp dụng cho việc hạch toán hợp nhất kinh doanh theo phương pháp mua
Phương pháp mua trong hợp nhất kinh doanh xác định doanh nghiệp thôn tính các doanh nghiệp khác là bên mua Bên mua sẽ tiếp nhận tài sản thuần và ghi nhận các tài sản, khoản nợ phải trả cũng như nợ tiềm tàng mà bên bị mua chưa ghi nhận trước đó.
Phương pháp mua gồm ba bước:
Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh
Vào ngày giao dịch, bên mua cần phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho các tài sản đã mua, nợ phải trả và những khoản nợ tiềm tàng mà họ sẽ phải chịu.
Chuẩn mực này không áp dụng đối với các trường hợp:
Hợp nhất kinh doanh trong trường hợp các doanh nghiệp riêng biệt hoặc các hoạt động kinh doanh riêng biệt được thực hiện dưới hình thức liên doanh
Hợp nhất kinh doanh liên quan đến các doanh nghiệp hoặc các hoạt động kinh doanh cùng dưới một sự kiểm soát chung
Hợp nhất kinh doanh là quá trình kết hợp hai hoặc nhiều doanh nghiệp khác nhau để tạo thành một đơn vị báo cáo duy nhất Trong quá trình này, các doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh riêng lẻ được hợp nhất thông qua một hợp đồng, mà không xác định rõ quyền sở hữu của từng bên.
Phương pháp kế toán
1.3.3.1 Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh, xác định bên mua a Xác định giao dịch hợp nhất kinh doanh
Hợp nhất kinh doanh là quá trình kết hợp các doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh riêng lẻ thành một đơn vị báo cáo duy nhất Thông thường, trong các trường hợp hợp nhất, một doanh nghiệp (bên mua) sẽ nắm quyền kiểm soát một hoặc nhiều doanh nghiệp khác (bên bị mua) Tuy nhiên, nếu một doanh nghiệp kiểm soát các đơn vị không phải là hoạt động kinh doanh, thì đó không được coi là hợp nhất kinh doanh Các trường hợp hợp nhất này cần tuân thủ các chuẩn mực đã được quy định.
Một doanh nghiệp mua cổ phần của doanh nghiệp khác
Mua tất cả tài sản thuần, gánh chịu khoản nợ của doanh nghiệp khác
Mua một số tài sản thuần của doanh nghiệp khác để cùng hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh
Trong các giao dịch hợp nhất kinh doanh, thanh toán có thể được thực hiện qua nhiều hình thức, bao gồm tiền mặt, các khoản tương đương tiền, chuyển giao tài sản, hoặc sự kết hợp của các hình thức này.
Kết quả của giao dịch hợp nhất kinh doanh:
Hình thành mối quan hệ công ty mẹ - công ty con
Không hình thành mối quan hệ công ty mẹ - công ty con (chỉ mua tài sản thuần) b Xác định bên mua
Trong mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh, việc xác định bên mua là điều cần thiết Bên mua được hiểu là doanh nghiệp tham gia vào quá trình hợp nhất, nắm giữ quyền kiểm soát đối với các doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh khác có liên quan.
Quyền kiểm soát trong các trường hợp thông thường:
Nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết (trừ khi quyền sở hữu đó không gắn liền với quyền kiểm soát)
Không nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết những vẫn có quyền kiểm soát nếu:
Quyền lớn hơn 50% quyền biểu quyết của doanh nghiệp kia nhờ có một thỏa thuận với nhà đầu tư khác;
Quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp khác theo một quy chế hay một thỏa thuận;
Quyền bổ nhiệm, bãi miễn đa số thành viên hội đồng quản trị (hoặc một bộ phận quản lý tương đương) của doanh nghiệp khác; hoặc
Quyền bỏ phiếu quyết định trong các cuộc họp hội đồng quản trị (hoặc một bộ phận quản lý tương đương) của doanh nghiệp khác
Một số trường hợp khó xác định được bên mua thì việc xác định có thể dựa vào các biểu hiện:
Doanh nghiệp có giá trị hợp lý lớn hơn
Doanh nghiệp bỏ tiền, phát hành công cụ vốn
Doanh nghiệp kiểm soát về nhân sự
Doanh nghiệp tồn tại trước giao dịch hợp nhất
1.3.3.2 Xác định giá phí và phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh a Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh
Bên mua sẽ xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm: giá trị hợp lý tại ngày diễn ra trao đổi của:
Các tài sản đem trao đổi;
Các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc đã thừa nhận;
Các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua;
Chi phí hợp nhất kinh doanh bao gồm các khoản chi phí liên quan trực tiếp đến việc đạt được quyền kiểm soát đối với bên bị mua Ngày mua được xác định là thời điểm bên mua có quyền kiểm soát thực tế, thường trùng với ngày trao đổi nếu quyền kiểm soát đạt được qua một giao dịch duy nhất Tuy nhiên, nếu quyền kiểm soát đạt được qua nhiều giao dịch liên tiếp, tổng chi phí hợp nhất sẽ là tổng của các giao dịch riêng lẻ, và ngày trao đổi sẽ tương ứng với ngày của từng giao dịch, trong khi ngày mua là thời điểm bên mua chính thức kiểm soát bên bị mua.
Khi việc thanh toán toàn bộ hoặc một phần giá phí hợp nhất kinh doanh bị hoãn lại, giá trị hợp lý của phần hoãn lại cần được quy đổi về giá trị hiện tại tại thời điểm trao đổi, đồng thời phải xem xét các yếu tố phụ trội hoặc chiết khấu có thể phát sinh trong quá trình thanh toán.
Giá công bố tại thời điểm trao đổi của công cụ vốn đã niêm yết là minh chứng đáng tin cậy nhất cho giá trị hợp lý của công cụ đó Trong những trường hợp khác, việc xác định giá trị hợp lý của công cụ vốn sẽ tuân theo các quy định trong chuẩn mực kế toán về công cụ tài chính.
Giá phí hợp nhất kinh doanh bao gồm:
Giá trị hợp lý của các khoản nợ phải trả tại thời điểm trao đổi phản ánh giá trị mà bên mua sẵn sàng chi trả để có quyền kiểm soát đối với bên bị mua.
Chi phí hợp nhất kinh doanh bao gồm các khoản chi cho kiểm toán viên, tư vấn pháp lý, thẩm định viên giá và các nhà tư vấn khác Những chi phí này là yếu tố quan trọng trong quá trình thực hiện hợp nhất kinh doanh.
Một số chi phí không được tính vào giá phí hợp nhất kinh doanh:
Các khoản lỗ hoặc chi phí khác sẽ phát sinh trong tương lai do hợp nhất kinh doanh
Các chi phí quản lý chung và các chi phí khác không liên quan trực tiếp đến một giao dịch hợp nhất kinh doanh cụ thể
Chi phí thỏa thuận và phát hành các khoản nợ tài chính
Chi phí phát hành công cụ vốn Điều chỉnh giá phí hợp nhất kinh doanh tùy thuộc vào các sự kiện trong tương lai:
Khi thỏa thuận hợp nhất kinh doanh cho phép điều chỉnh giá phí tùy thuộc vào các sự kiện tương lai, bên mua cần điều chỉnh giá vào ngày mua nếu khoản điều chỉnh đó có khả năng xảy ra chắc chắn và giá trị điều chỉnh có thể xác định một cách đáng tin cậy Việc phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cũng cần được thực hiện một cách chính xác.
Tại thời điểm mua, bên mua phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh bằng cách ghi nhận giá trị hợp lý của các tài sản, nợ phải trả có thể xác định và nợ tiềm tàng của bên bán, trừ các tài sản dài hạn hoặc nhóm tài sản thanh lý được phân loại là nắm giữ để bán, sẽ được ghi nhận theo giá trị hợp lý trừ đi chi phí bán Chênh lệch giữa giá phí hợp nhất kinh doanh và phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả có thể xác định và nợ tiềm tàng đã được ghi nhận.
Bên mua sẽ ghi nhận riêng biệt phần giá phí hợp nhất kinh doanh nếu các tài sản và nợ phải trả có thể xác định được, cùng với nợ tiềm tàng của bên bị mua tồn tại vào ngày mua và đáp ứng các tiêu chuẩn quy định.
Bên mua cần ghi nhận khoản nợ của bên bị mua như một phần trong giá phí hợp nhất kinh doanh, nhằm thay thế hoặc cắt giảm hoạt động của bên bị mua Điều này áp dụng khi tại thời điểm mua, bên bị mua đã có khoản nợ cần tái cơ cấu và đã được ghi nhận theo quy định hiện hành.
Khi thực hiện phân bổ giá phí trong hợp nhất kinh doanh, bên mua không được ghi nhận nợ phải trả liên quan đến khoản lỗ dự kiến trong tương lai hoặc các chi phí khác có khả năng phát sinh từ quá trình hợp nhất này.
Các tài sản và nợ phải trả có thể xác định được sẽ được ghi nhận bao gồm tất cả tài sản và nợ của bên bị mua mà bên mua đã thừa nhận, bao gồm tài sản tài chính và nợ tài chính Điều này cũng bao gồm cả tài sản và nợ phải trả trước đây chưa được ghi nhận trong báo cáo tài chính của bên bị mua do không đáp ứng tiêu chuẩn ghi nhận trước khi việc mua diễn ra.
Bên mua chỉ ghi nhận tài sản cố định vô hình của bên bị mua vào ngày mua khi các tài sản này đáp ứng đầy đủ tiêu chuẩn của tài sản cố định vô hình.
So sánh đánh giá IAS 22 và VAS 11
Những điểm khác nhau giữa IAS 22 và VAS 11
Phương pháp mua và Phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung
2) Ghi nhận tài sản và nợ phải trả:
Theo phương pháp mua, tất cả tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng được đánh giá theo giá trị hợp lý Ngược lại, theo phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung, các tài sản và nguồn vốn trong sổ sách của các bên sẽ trở thành tài sản và nguồn vốn tương ứng của công ty mới, dựa trên giá trị ghi sổ của chúng.
3) Phân bổ lợi thế thương mại:
Lợi thế thương mại được phân bổ một cách có hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích của nó, thường không vượt quá một khoảng thời gian nhất định.
Sử dụng phương pháp mua
2) Ghi nhận tài sản và nợ phải trả:
Bên mua ghi nhận tài sản, nợ phải trả có thể xác định được, các khoản nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý tại ngày mua
3) Phân bổ lợi thế thương mại:
Lợi thế thương mại được ghi nhận trong chi phí sản xuất và kinh doanh, nếu giá trị nhỏ Đối với giá trị lớn, lợi thế này cần được phân bổ một cách hệ thống trong suốt thời gian sử dụng hữu ích ước tính.
Thời gian sử dụng hữu ích phải phản ánh được ước tính đúng đắn về thời
THỰC TRẠNG THÔNG TƯ HƯỚNG DẪN VÀ KẾ TOÁN HỢP NHẤT KINH
Thực trạng hướng dẫn kế toán chuẩn mực hợp nhất kinh doanh theo thông tư 21
thông tư 21 2.1.1 Quy định chung
Các hình thức hợp nhất kinh doanh
Hợp nhất kinh doanh để cùng hình thành nên một hoặc nhiều hoạt động kinh doanh có thể được thực hiện dưới nhiều hình thức khác nhau
Trong quá trình hợp nhất kinh doanh, việc thanh toán giá trị mua, bán có thể được thực hiện qua nhiều hình thức như phát hành công cụ vốn, thanh toán bằng tiền mặt, các khoản tương đương tiền, chuyển giao tài sản khác, hoặc kết hợp các phương thức này.
Hợp nhất kinh doanh có thể sẽ dẫn đến quan hệ công ty mẹ - con, cũng có thể không dẫn đến quan hệ công ty mẹ - con
Phương pháp kế toán hợp nhất kinh doanh
Mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh đều phải hạch toán theo phương pháp mua
Phương pháp mua gồm ba bước Bước 1: Xác định bên mua
Trong mọi trường hợp hợp nhất kinh doanh, việc xác định bên mua là điều cần thiết Bên mua, là doanh nghiệp tham gia vào quá trình hợp nhất, sẽ nắm quyền kiểm soát các doanh nghiệp hoặc hoạt động kinh doanh khác trong liên kết này.
Bước 2: Xác định giá phí hợp nhất kinh doanh
Bên mua xác định giá phí hợp nhất kinh doanh dựa trên giá trị hợp lý của tài sản trao đổi vào ngày giao dịch, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc được thừa nhận, cùng với các công cụ vốn mà bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát bên bị mua.
Bước 3: Vào ngày mua, bên mua cần phân bổ giá phí hợp nhất kinh doanh cho tài sản đã mua, các khoản nợ phải trả và những nghĩa vụ nợ tiềm tàng mà họ sẽ phải chịu.
Trong quá trình hợp nhất kinh doanh, tài sản đã mua và nợ phải trả được xác định và ghi nhận theo giá trị hợp lý, bao gồm cả các khoản nợ tiềm tàng mà doanh nghiệp có thể phải gánh chịu.
2.1.2 Trường hợp hợp nhất kinh doanh hình thành quan hệ công ty mẹ - con 2.1.2.1 Phương pháp kế toán
Vào ngày mua, bên mua xác định giá phí hợp nhất kinh doanh bằng cách phản ánh giá trị hợp lý của các tài sản được trao đổi, các khoản nợ phải trả đã phát sinh hoặc thừa nhận, cùng với các công cụ vốn do bên mua phát hành để đổi lấy quyền kiểm soát công ty bị mua Ngoài ra, bên mua, với tư cách là công ty mẹ, sẽ ghi nhận phần sở hữu của mình trong công ty con như một khoản đầu tư vào công ty con, bao gồm cả các chi phí liên quan trực tiếp đến việc hợp nhất.
Trong trường hợp HNKD được bên mua thanh toán bằng trao đổi TSCĐ:
Nợ TK 811 – Chi phí khác (giá trị còn lại của TSCĐ hữu hình)
Nợ TK 214 – Hao mòn TSCĐ (giá trị hao mòn)
Có TK 211 – TSCĐ hữu hình (nguyên giá) Đồng thời ghi tăng thu nhập khác và tăng khoản đầu tư vào công ty con:
Nợ TK 221- Đầu tư vào công ty con (tổng giá thanh toán)
Có TK 711 – Thu nhập khác (giá trị hợp lý của TSCĐ đưa đi trao đổi)
Có TK 3331 – Thuế GTGT phải nộp (nếu có) Trong trường hợp HNKD được bên mua thanh toán bằng trao đổi SP, HH:
Nợ TK 632/ Có TK 155,156 … Đồng thời phản ánh doanh thu bán hàng và tăng khoản đầu tư vào công ty con: Nợ TK 221/ Có TK 511, Có TK 333
Sơ đồ 2.1: Phương pháp kế toán cho trường hợp HNKD hình thành quan hệ công ty mẹ - con
HNKD được bên mua thanh toán bằng tiền, tương đương tiền
CP liên quan trực tiếp đến việc HNKD như
CP tư vấn pháp lý, thẩm định giá
Chênh lệch GTHL < mệnh giá
Chênh lệch GTHL < mệnh giá HNKD được bên mua thanh toán bằng phát hành CP Theo mệnh giá Theo giá phát hành (GTHL)
HNKD được bên mua thanh toán bằng trao đổi TSCĐ
Thuế GTGT phải nộp (nếu có)
HNKD được bên mua thanh toán bằng trao đổi SP, HH
Chênh lệch GTHL < mệnh giá
Chênh lệch GTHL > mệnh giá Chiết khấu TP Phụ trội TP HNKD được bên mua thanh toán bằng phát hành TP Theo mệnh giá Theo giá phát hành (GTHL)
2.1.2.2 Một số trường hợp minh họa a Minh họa trường hợp mua toàn bộ cổ phiếu, không phát sinh lợi thế thương mại
Vào ngày 1/1/X1, công ty P đã mua toàn bộ cổ phiếu đang lưu hành của công ty S với giá 300.000.000đ, thanh toán bằng tiền mặt Tại thời điểm giao dịch, giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả của công ty S tương đương với giá trị ghi sổ của chúng.
Khi công ty P mua toàn bộ cổ phiếu của công ty S vào ngày 1/1/X1 và trở thành công ty mẹ, ghi trên sổ kế toán riêng của công ty P:
Nợ TK 221 – Đầu tư vào công ty con 300.000.000 (chi tiết công ty S)
Để lập báo cáo tài chính hợp nhất, công ty P đã thực hiện bút toán điều chỉnh trên sổ kế toán hợp nhất, loại trừ giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty con của công ty mẹ Bút toán này phản ánh phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con tại thời điểm mua, với tổng số tiền là 300.000.000 đồng cho các tài khoản 111 và 112.
Giảm khoản mục – Vốn đầu tư của chủ sở hữu (của công ty con S) 200.000.000
Giảm khoản mục – Lợi nhuận chưa phân phối (của công ty con S) 100.000.000
Giảm khoản mục – Đầu tư vào công ty con (của công ty mẹ P) 300.000.000
Minh họa ở phụ lục 1: Bảng 2.1 và 2.2 b Minh họa trường hợp mua toàn bộ cổ phiếu, có phát sinh lợi thế thương mại
Ngày 1/1/X1 công ty P mua toàn bộ cổ phiếu đang lưu hành của công ty S với giá 400.000.000đ trả bằng tiền
Khi công ty P mua toàn bộ cổ phiếu của công ty S vào ngày 1/1/X1 và trở thành công ty mẹ, ghi trên sổ kế toán riêng của công ty P:
Nợ TK 221 – Đầu tư vào công ty con 400.000.000
Có TK 111, 112 400.000.000 Để phục vụ cho việc lập BCTC hợp nhất, tại ngày mua công ty P lập bút toán điều chỉnh (trên sổ kế toán hợp nhất) như sau:
Tại thời điểm mua, công ty S ghi nhận sự chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản cũng như các khoản nợ phải trả có thể xác định được.
Tăng khoản mục – Hàng tồn kho 15.000.000
Tăng khoản mục – TSCĐ vô hình (quyền sử dụng đất) 60.000.000
Giảm khoản mục – TSCĐ hữu hình (nhà cửa, máy móc thiết bị) 10.000.000
Tăng khoản mục – Vay dài hạn 35.000.000
Tăng khoản mục – Chênh lệch đánh giá lại tài sản 30.000.000
Loại trừ giá trị ghi sổ khoản đầu tư vào công ty con của công ty mẹ với phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con tại ngày mua, đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại phát sinh, giúp phản ánh chính xác giá trị thực tế của khoản đầu tư và lợi ích kinh doanh của công ty mẹ.
Giảm khoản mục – Vốn đầu tư của chủ sở hữu (của công ty con S) 200.000.000
Giảm khoản mục – Lợi nhuận chưa phân phối (của công ty con S) 100.000.000
Giảm khoản mục – Chênh lệch đánh giá lại tài sản 30.000.000
Tăng khoản mục – Lợi thế thương mại 70.000.000 Giảm khoản mục – Đầu tư vào công ty con 400.000.000
Minh họa ở phụ lục 2: Bảng 2.3 và 2.4 c Minh họa trường hợp mua ít hơn 100% cổ phiếu, có phát sinh lợi thế thương mại
Ngày 1/1/X1 công ty P mua 80% cổ phiếu đang lưu hành của công ty S với giá 320.000.000đ trả bằng tiền gửi ngân hàng
Khi công ty P mua toàn bộ cổ phiếu của công ty S vào ngày 1/1/X1 và trở thành công ty mẹ, ghi trên sổ kế toán riêng của công ty P:
Nợ TK 221 – Đầu tư vào công ty con 320.000.000
Có TK 112 320.000.000 Để phục vụ cho việc lập BCTC hợp nhất, tại ngày mua công ty P lập bút toán điều chỉnh (trên sổ kế toán hợp nhất) như sau:
Tại thời điểm mua, công ty S ghi nhận sự chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ của các tài sản cùng với các khoản nợ phải trả có thể xác định được.
Tăng khoản mục – Hàng tồn kho 15.000.000
Tăng khoản mục – TSCĐ vô hình (quyền sử dụng đất) 60.000.000
Giảm khoản mục – TSCĐ hữu hình (nhà cửa, máy móc thiết bị) 10.000.000
Tăng khoản mục – Vay dài hạn 35.000.000
Tăng khoản mục – Chênh lệch đánh giá lại tài sản 30.000.000
Loại trừ giá trị ghi sổ của khoản đầu tư vào công ty con của công ty mẹ, tương ứng với phần vốn của công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con tại thời điểm mua, đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại phát sinh từ giao dịch này.
Giảm khoản mục – Vốn đầu tư của chủ sở hữu
(của công ty con S) (80%) 160.000.000 Giảm khoản mục – Lợi nhuận chưa phân phối
(của công ty con S) (80%) 80.000.000 Giảm khoản mục – Chênh lệch đánh giá lại tài sản 24.000.000
Tăng khoản mục – Lợi thế thương mại 56.000.000
Giảm khoản mục – Đầu tư vào công ty con 320.000.000
(3) Xác định lợi ích của cổ đông thiểu số trong giá trị tài sản thuần của công ty con hợp nhất tại ngày mua:
Giảm khoản mục – Vốn đầu tư của chủ sở hữu
(của công ty con S) (20%) 40.000.000 Giảm khoản mục – Lợi nhuận chưa phân phối
Giảm khoản mục – Chênh lệch đánh giá lại tài sản 6.000.000 Tăng khoản mục – Lợi ích của cổ đông thiểu số 66.000.000
Minh họa ở phụ lục 3: Bảng 2.5 và 2.6
2.1.3 Trường hợp hợp nhất kinh doanh không hình thành quan hệ công ty mẹ- con 2.1.3.1 Phương pháp kế toán
Vào ngày mua, bên mua xác định giá phí hợp nhất kinh doanh tương tự như trường hợp hợp nhất giữa công ty mẹ và công ty con Doanh nghiệp mua cần ghi nhận các tài sản, khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng theo giá trị hợp lý tại ngày mua trên báo cáo tài chính của mình, bao gồm cả những tài sản và nợ chưa được bên bị mua ghi nhận Khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất lớn hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng được gọi là lợi thế thương mại Lợi thế thương mại này được ghi nhận là tài sản trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp mua và sẽ được phân bổ dần vào chi phí sản xuất, kinh doanh trong thời gian tối đa không quá 10 năm.
Khi giá phí hợp nhất kinh doanh nhỏ hơn phần sở hữu của bên mua trong giá trị hợp lý thuần của tài sản và nợ phải trả có thể xác định được, bên mua cần xem xét lại giá trị hợp lý của tài sản, nợ phải trả và nợ tiềm tàng Nếu sau khi điều chỉnh mà vẫn còn chênh lệch, toàn bộ khoản chênh lệch này sẽ được ghi nhận ngay vào lãi hoặc lỗ.
Sơ đồ 2.2: Phương pháp kế toán cho trường hợp HNKD không hình thành quan hệ công ty mẹ- con và phát sinh lợi thế thương mại
HNKD được bên mua thanh toán bằng phát hành CP Theo mệnh giá
Các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu
Giá trị lợi thế thương mại ghi nhận
Phân bổ giá trị lợi thế thương mại
GTHL của các tài sản đã mua
HNKD được bên mua thanh toán bằng tiền, các khoản tương đương tiền
Chênh lệch GTHL < mệnh giá
Chênh lệch GTHL > mệnh giá
Chi phí phát hành CP
Sau khi xem xét lại giá trị tài sản, nhà đầu tư có thể xác định số lỗ (nếu có), nợ tiềm tàng và giá phí hoạt động kinh doanh khi gặp bất lợi thương mại.
GTHL của các tài sản đã mua
Các khoản nợ phải trả và nợ tiềm tàng phải gánh chịu
HNKD được bên mua thanh toán bằng tiền, các khoản tương đương tiền
Ghi số lãi (nếu có) – giá trị bất lợi thương mại ghi nhận
Chênh lệch GTHL > mệnh giá
HNKD được bên mua thanh toán bằng phát hành CP
Sơ đồ 2.3: Phương pháp kế toán cho trường hợp HNKD không hình thành quan hệ công ty mẹ- con và phát sinh bất lợi thương mại
Chênh lệch GTHL < mệnh giá
Chi phí phát hành CP
Thực trạng kế toán hợp nhất kinh doanh ở Việt Nam
Vào ngày 7/3/1994, Thủ tướng Chính phủ đã ký quyết định số 91/TTg nhằm thí điểm thành lập các tập đoàn kinh doanh, góp phần thúc đẩy tích tụ và nâng cao khả năng cạnh tranh trong nền kinh tế Việt Nam Từ quyết định này, 18 tổng công ty nhà nước (TCty91) đã được thành lập, với hy vọng trở thành những "quả đấm thép" cạnh tranh với các tập đoàn quốc tế Tuy nhiên, quản lý tài chính và tài sản công tại nhiều TCty91 vẫn gặp nhiều vấn đề nghiêm trọng, với hàng loạt sai phạm được phát hiện qua các cuộc thanh tra Đặc biệt, TCty Dầu khí Việt Nam, một trong những doanh nghiệp hàng đầu, đã dẫn đầu về số bị can trong các vụ tham nhũng lớn Để khắc phục tình trạng này, vào tháng 8/2001, nghị quyết của Đảng và chương trình hành động của Chính phủ đã nhấn mạnh sự cần thiết chuyển đổi TCty nhà nước sang mô hình công ty mẹ - công ty con, khuyến khích đa dạng hóa ngành nghề và hợp tác với các doanh nghiệp khác, như việc thành lập các công ty mới trong lĩnh vực may mặc và hàng không.
Kết quả thí điểm mô hình công ty mẹ - công ty con đã mang lại nhiều thành công đáng kể cho các doanh nghiệp, như công ty Đầu tư xây lắp điện 3 với lợi nhuận tăng 83% và thu nhập tăng 108%, hay công ty Constrexim với lợi nhuận tăng 143% và nộp ngân sách tăng 135% TCty Đường sông miền Nam cũng ghi nhận lợi nhuận tăng 65% và thu nhập bình quân người lao động tăng 53% Đặc biệt, vào tháng 7/2003, Kinh Đô đã có bước tiến quan trọng khi mua lại thương hiệu kem Walls từ Unilever và thành lập công ty cổ phần Kido, đạt mức tăng trưởng hàng năm trên 20% Mô hình công ty mẹ - công ty con không chỉ tạo ra một loại hình tổ chức quản lý doanh nghiệp mới phù hợp với cơ chế thị trường mà còn chuyển đổi tư duy quản lý từ mệnh lệnh hành chính sang mệnh lệnh kinh tế, góp phần thúc đẩy sự phát triển của các doanh nghiệp Việt Nam.
Sự gia tăng số lượng và quy mô các hoạt động hợp nhất kinh doanh cho thấy doanh nghiệp đã nhận thức được lợi ích từ việc này Tuy nhiên, do tính mới mẻ trong lý luận và thực tiễn, nhiều doanh nghiệp gặp khó khăn trong việc triển khai Đặc biệt, tại các tập đoàn đa ngành, việc thu thập và tổng hợp số liệu phức tạp dẫn đến khó khăn trong lập Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN), khiến họ thường chỉ lập Báo cáo tài chính tổng hợp Hơn nữa, cán bộ kế toán và kiểm toán chưa nắm vững kỹ thuật lập và trình bày BCTCHN, dẫn đến tình trạng BCTCHN chỉ mang tính hình thức và đối phó với cơ quan quản lý.
Nhiều tập đoàn chưa chú trọng đến việc xây dựng hệ thống chứng từ kế toán, đặc biệt là cho công tác hợp nhất báo cáo tài chính (BCTC) Điều này dẫn đến sự lúng túng và thiếu thống nhất trong việc xử lý các nghiệp vụ phát sinh.
Hiện nay, nhiều công ty không thực hiện nộp BCTCHN và BCTC riêng của công ty mẹ đúng hạn cho các cơ quan chức năng, dẫn đến tình trạng chậm nộp và không nộp báo cáo Số lượng công ty vi phạm ngày càng tăng, khiến cho các quy định xử phạt và rút giấy phép kinh doanh trở nên khó thực hiện.
Báo cáo tài chính (BCTC) cần được lập trung thực và hợp lý, tuân thủ đầy đủ các quy định về chế độ hạch toán để đảm bảo chất lượng thông tin Tuy nhiên, vi phạm chế độ kế toán vẫn diễn ra phổ biến tại nhiều công ty, ảnh hưởng đến độ tin cậy của BCTC Những vi phạm này không chỉ ảnh hưởng đến quản lý mà còn làm méo mó kết quả kinh doanh và tình hình tài chính, dẫn đến giảm sút chất lượng và độ tin cậy của thông tin tài chính.
Những tồn tại này không chỉ khiến thông tin không được cung cấp kịp thời và đầy đủ, mà còn làm giảm chất lượng thông tin, ảnh hưởng đến việc phân tích và đánh giá tình hình tài chính của doanh nghiệp Các chỉ tiêu như khả năng thanh toán, cơ cấu tài sản và nguồn vốn, cùng khả năng sinh lời không phản ánh đúng thực trạng doanh nghiệp, từ đó tác động tiêu cực đến các quyết định kinh tế của các bên liên quan.
Nguyên nhân của những tồn tại trên:
Nguyên nhân khách quan ảnh hưởng đến công tác kế toán bao gồm việc cơ chế cũ chưa hoàn toàn bị loại bỏ và cơ chế mới đang trong quá trình hình thành, dẫn đến sự không đồng bộ và thiếu ổn định Tình trạng này khiến cho công tác kế toán, vốn đã thiếu căn cơ và nề nếp, trở nên lộn xộn và gặp nhiều khó khăn.
Việc lập Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN) cho một tập đoàn là một quá trình phức tạp, liên quan đến nhiều giá trị lớn và nhiều công ty khác nhau Quá trình này bao gồm hàng loạt giao dịch nội bộ trong tập đoàn, có ảnh hưởng đáng kể đến các khoản lãi, lỗ của từng công ty thành viên.
Hiện nay, hầu hết các báo cáo tài chính được kiểm toán, nhưng chất lượng công tác kiểm tra và kiểm toán vẫn còn nhiều hạn chế Sự không tôn trọng kết quả kiểm toán giữa các tổ chức và cơ quan thuế dẫn đến tình trạng chồng chéo và lãng phí Điều này cho thấy chất lượng hoạt động kiểm tra và kiểm toán chưa đạt yêu cầu Đồng thời, chất lượng đội ngũ kiểm toán viên và dịch vụ kiểm toán cũng gặp nhiều khó khăn, ảnh hưởng đến hiệu quả của dịch vụ kiểm toán.
Thực tiễn hợp nhất kinh doanh ở Mỹ và bài học cho Việt Nam
Theo quan niệm kế toán trong APB Opinion No 16 (1970), liên kết doanh nghiệp được định nghĩa là tình huống trong đó một hoặc nhiều công ty trở thành công ty con của một công ty mẹ Một công ty được coi là phụ thuộc khi công ty khác mua cổ phần kiểm soát trong số cổ phiếu bầu cử của nó Thông thường, quyền kiểm soát được đạt được khi một công ty nắm giữ hơn 50% cổ phiếu bầu cử của công ty khác, tuy nhiên, quyền kiểm soát cũng có thể đạt được thông qua việc sở hữu cổ phiếu gián tiếp.
Một liên kết doanh nghiệp hoàn tất khi một công ty sở hữu hơn 50% cổ phần bầu cử của công ty khác Sau khi hình thành mối quan hệ công ty mẹ - con, việc mua thêm cổ phần của công ty con không được coi là một liên kết doanh nghiệp Điều này có nghĩa là các đơn vị chỉ có thể liên kết một lần Việc gia tăng cổ quyền kiểm soát chỉ được xem là một khoản đầu tư bổ sung Mua thêm cổ phần của công ty con được tính toán theo phương pháp giá mua, như đã được giải thích trong đoạn 43 của APB Opinion No 16.
Sau khi kết thúc hiệp lực của Opinion, việc mua lại cổ phần từ các cổ đông thiểu số của một công ty, bao gồm cả việc công ty mẹ, công ty con hoặc các công ty con khác thực hiện giao dịch, cần phải được thực hiện theo phương pháp tính giá mua.
Theo APB Opinion No 16, có hai phương pháp áp dụng trong hợp nhất kinh doanh: phương pháp mua và phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung Nhiều doanh nghiệp ưu tiên sử dụng phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung do giá mua được tính theo giá trị thị trường ước tính kín, dẫn đến việc tài sản ghi nhận ít hơn thực tế, từ đó giảm chi phí khấu hao và tăng lợi nhuận trong tương lai Tuy nhiên, việc lạm dụng phương pháp này khiến cho hợp nhất kinh doanh không phản ánh đúng bản chất Do đó, nhiều quốc gia, bao gồm cả Mỹ, đã ban hành các quy định hạn chế việc sử dụng phương pháp hợp nhất vì lợi ích chung và khuyến nghị chỉ áp dụng phương pháp mua trong các trường hợp hợp nhất kinh doanh.
Hiện nay, các chuẩn mực kế toán của Mỹ đã trở nên tương đồng với các chuẩn mực kế toán quốc tế Bài viết này sẽ xem xét một số tình huống thông qua các ví dụ minh họa để làm rõ những vấn đề chung liên quan đến Báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN).
2.3.1 Trường hợp mua theo giá sổ sách
Trường hợp công ty mẹ mua 100% của công ty con theo giá sổ sách
Vào ngày 1/1/20X1, công ty Penn đã mua 100% cổ phần của công ty Skely với giá trị sổ sách và giá trị công bằng là 40.000 USD trong một giao dịch liên kết doanh nghiệp Ngay sau khi đầu tư, các bảng cân đối tài chính được lập, trong đó "Đầu tư vào Skelly của Penn" được ghi nhận riêng biệt trong bảng cân đối của Penn, không xuất hiện trong bảng cân đối hợp nhất của Penn và công ty con.
Khi thực hiện hợp nhất bảng cân đối, các tài khoản liên quan như tài khoản đầu tư của Skelly và tài khoản vốn cổ đông của Skelly sẽ bị loại bỏ vì chúng đều phản ánh tài sản ròng của Skelly tại thời điểm 1/1/20X1 Trong khi đó, các tài khoản không liên quan của Penn và Skelly sẽ được kết hợp và đưa vào bảng cân đối hợp nhất của công ty Penn và công ty con Cần lưu ý rằng bảng cân đối hợp nhất không phải là tổng hợp đơn thuần của các bảng cân đối tài khoản của các công ty liên doanh; các tài khoản tương quan sẽ bị loại trong quá trình hợp nhất, chỉ còn lại các tài khoản không tương quan Vốn cổ phần trong bảng cân đối hợp nhất đại diện cho vốn cổ phần của công ty mẹ, và doanh lợi giữ lại hợp nhất là doanh lợi giữ lại của công ty mẹ.
Minh họa ở phụ lục 5: Bảng 2.8
2.3.2 Trường hợp xuất hiện lợi thế thương mại a Trường hợp công ty mẹ mua 100% của công ty con – với lợi thế thương mại
Công ty Penn đã mua lại toàn bộ cổ phần của Skelly với giá 50.000 USD, dẫn đến việc phát sinh 10.000 USD vượt quá chi phí đầu tư so với giá trị sổ sách của Skelly (50.000 USD chi phí đầu tư trừ 40.000 USD vốn cổ đông) Số tiền 10.000 USD này sẽ được ghi nhận trong bảng cân đối kế toán hợp nhất như một tài sản.
Để hợp nhất các bảng cân đối của Penn và Skelly trong phần mua, chỉ cần thực hiện một bút toán trên văn kiện làm việc Bút toán này được tái tạo dưới dạng nhật ký thường để dễ dàng tham khảo.
Nợ Doanh lợi giữ lại 10.000
Nợ Lợi thế thương mại 10.000
Có Đầu tư vào Skelly $50.000
Loại trừ đầu tư và tài khoản vốn có mối quan hệ tương quan, nhằm điều chỉnh phần phí tổn đầu tư vượt trội trên giá trị sổ sách của lợi thế thương mại Đây là bút toán điều chỉnh không được ghi vào sổ sách của công ty mẹ hoặc công ty con, và sẽ không xuất hiện trong sổ nhật ký hay thông báo Mục đích chính của các bút toán này là để hoàn thiện tài liệu làm việc hợp nhất giữa công ty mẹ và công ty con trong thời kỳ báo cáo đặc biệt.
Minh họa ở phụ lục 6: Bảng 2.9 b Trường hợp công ty mẹ mua 90% của công ty con – với lợi thế thương mại
Penn đã quyết định mua 90% cổ phần của Skelly với giá 50.000 USD thay vì mua toàn bộ Số tiền vượt quá giá trị sổ sách là 14.000 USD, tính từ 50.000 USD phí tổn trừ 36.000 USD giá trị sổ sách Ngoài ra, còn có 4.000 USD thuộc về cổ quyền thiểu số trong Skelly, tương ứng với 10% cổ phần của 40.000 USD vốn.
Bút toán trên văn kiện làm việc nhằm hợp nhất các bảng cân đối của Penn và Skelly, đồng thời công nhận cổ quyền thiểu số trong Skelly vào ngày mua.
Nợ Vốn cổ phần - Skelly $30.000
Nợ Doanh lợi giữ lại- Skelly 10.000
Nợ Lợi thế thương mại 14.000
Có Đầu tư vào Skelly $50.000
Có Cổ quyền thiểu số 4.000
Loại trừ các bảng cân đối vốn và đầu tư tương quan, giao $14.000 phần vượt của phí tổn đầu tư ($50.000) trên giá trị sổ sách mua được ($36.000) cho lợi thế thương mại, đồng thời công nhận cổ quyền thiểu số $4.000 trong tài sản ròng của Skelly ($40.000 * 10% cổ quyền thiểu số).
Trong trường hợp công ty mẹ mua 90% cổ phần của công ty con, việc phân phối phần vượt lên tài sản ròng và lợi thế thương mại sẽ được minh họa trong bảng 2.10 ở phụ lục 7 Thời điểm thực hiện giao dịch mua bán sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến giá trị tài sản và lợi thế cạnh tranh của công ty mẹ.
Vào ngày 31/12/20X1, công ty Pilot đã mua 90% cổ phần bầu cử của công ty Sand từ các cổ đông với tổng giá trị là 5.000.000 USD tiền mặt và 100.000 cổ phần của Pilot có mệnh giá 10 USD, tương đương 5.000.000 USD theo giá thị trường Ngoài ra, Pilot còn chịu thêm phí tổn 100.000 USD cho việc đăng ký và phát hành cổ phiếu cùng với 200.000 USD cho các chi phí liên quan khác, tất cả đều được thanh toán bằng tiền mặt Mặc dù Pilot nắm giữ đa số cổ phần, Sand vẫn hoạt động như công ty con do 10% cổ phần còn lại thuộc về các cổ đông thiểu số.
Công ty Pilot vào sổ sự liên kết vào sổ sách của nó với những nhật ký bút toán:
Nợ Đầu tư vào Sand $10.000.000
Có Vốn góp bổ sung 4.000.000
Vào sổ mua 90% cổ phiếu của Sand giá $5.000.000 bằng tiền mặt và 100.000 cổ phiếu của Pilot giá trị $5.000.000
Nợ Đầu tư vào Sand $200.000
Nợ Vốn góp bổ sung 100.000
Vào sổ phí tổn thêm liên kết với Sand
Phương hướng hoàn thiện
3.1.1 Đối tượng sử dụng thông tin Để BCTCHN đi vào đời sống, cần tăng cường đổi mới tổ chức nâng cao hiệu lực hoạt động của công ty mẹ - con và Tổng công ty Để công khai BCTC thực sự trở nên hữu ích, có hiệu quả và trở thành công việc thường xuyên của mỗi doanh nghiệp cần:
Giúp các nhà doanh nghiệp hiểu được lợi ích và trách nhiệm thực sự của mình trong công khai BCTC
Doanh nghiệp cần giúp các bên ngoài hiểu rõ lợi ích và quyền lợi của họ khi nhận thông tin từ báo cáo tài chính (BCTC) Việc này không chỉ tạo sự tin tưởng vào độ chính xác của thông tin mà còn củng cố mối quan hệ giữa doanh nghiệp và các đối tác bên ngoài.
Để công khai báo cáo tài chính (BCTC), doanh nghiệp có thể thực hiện thông qua nhiều hình thức như in ấn phẩm và phát hành đến các bộ phận trong công ty, trình bày tại các cuộc họp thường niên, hoặc dán niêm yết công khai tại văn phòng và trụ sở doanh nghiệp.
Để nâng cao hiệu quả dịch vụ kế toán công và hỗ trợ doanh nghiệp, cần chú trọng vào việc bồi dưỡng kiến thức và nâng cao năng lực hiểu biết về tài chính, kinh tế và kinh doanh cho giám đốc, kế toán trưởng và các đối tượng liên quan khác.
Cải thiện tổ chức và nâng cao chất lượng hoạt động của các tổ chức nghề nghiệp là cần thiết để tạo ra môi trường thuận lợi cho cán bộ kế toán trao đổi kiến thức và nâng cao tay nghề Đồng thời, điều này cũng giúp kết nối kế toán Việt Nam với cộng đồng kế toán quốc tế.
Lập báo cáo tài chính hợp nhất (BCTCHN) là một nhiệm vụ không hề đơn giản, nhưng các doanh nghiệp cần nỗ lực tự hoàn thiện để cung cấp cái nhìn tổng quát và hữu ích về tình hình hoạt động kinh doanh của toàn bộ tổng công ty hoặc tập đoàn.
3.1.2 Về phương diện pháp lý
Công cuộc đổi mới và cải cách hệ thống kế toán Việt Nam đã diễn ra song song với sự cải cách pháp luật kinh tế, góp phần vào sự phát triển của nền kinh tế thị trường và hội nhập Hệ thống kế toán không ngừng hoàn thiện, nâng cao chất lượng quản lý tài chính doanh nghiệp và cải thiện nền tài chính quốc gia Một trong những thành tựu quan trọng của sự đổi mới này là việc thiết lập khuôn khổ pháp lý cho kế toán, bao gồm luật kế toán và chuẩn mực kế toán Việt Nam.
Việc Quốc hội thông qua Luật kế toán năm 2003 và Bộ tài chính ban hành hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam từ ngày 31/12/2001 đã thể hiện sự chuẩn bị nghiêm túc của Việt Nam để gia nhập WTO Cùng với các nghị định và hướng dẫn thi hành Luật kế toán, hệ thống chuẩn mực kế toán đã tạo ra khuôn khổ pháp lý vững chắc cho công tác kế toán.
Hệ thống kế toán Việt Nam được quy định một cách chi tiết và thống nhất bởi nhà nước thông qua các luật và văn bản dưới luật, bao gồm các yếu tố như chứng từ, sổ sách, tài khoản và báo cáo tài chính.
Kết quả triển khai luật và hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam thời gian qua cho thấy các đơn vị, tổ chức và cá nhân đã nỗ lực và đạt được một số thành tựu Tuy nhiên, việc thực hiện vẫn còn nhiều hạn chế, như tổ chức triển khai chậm, chưa đồng bộ và kịp thời Ngoài ra, việc tích lũy kinh nghiệm trong xây dựng, ban hành và hướng dẫn thực hiện còn thiếu Kinh nghiệm từ các nước có nền kinh tế thị trường phát triển cho thấy, họ thường ban hành nghị định và thông tư hướng dẫn ngay sau khi có luật, điều mà Việt Nam chưa làm được Nguyên nhân chính là do thiếu nghiên cứu và chuẩn bị chuyên môn, cùng với áp lực thời gian, dẫn đến việc chỉ đảm bảo yêu cầu “cho ra” chuẩn mực mà chưa đạt tính triệt để cao.
Thông tư số 89/2002/TT-BTC hướng dẫn thực hiện quyết định 149/2001/QĐ-BTC, trong khi Thông tư số 105/2003/TT-BTC cung cấp hướng dẫn cho quyết định 165/2002/QĐ-BTC Tiếp theo, Thông tư số 23/2005/TT-BTC hướng dẫn quyết định 234/2003/QĐ-BTC, và Thông tư số 20/2006/TT-BTC hướng dẫn quyết định 12/2005/QĐ-BTC Cuối cùng, Thông tư số 21/2006/TT-BTC thực hiện hướng dẫn cho quyết định 100/2005/QĐ-BTC.
Cần hoàn thiện cơ chế pháp lý và ban hành chuẩn mực kế toán cùng các thông tư hướng dẫn trong thời gian tới Điều này bao gồm việc thiết lập quy chế kiểm soát kế toán trong môi trường công nghệ thông tin, đảm bảo tuân thủ các nguyên tắc và chuẩn mực kế toán, đồng thời thuận tiện cho việc kiểm soát và thẩm định thông tin Hơn nữa, cần tăng cường các biện pháp xử phạt nghiêm minh đối với những hành vi vi phạm quy định về kế toán và kiểm toán.
3.1.3 Xu hướng hội nhập và phát triển
Việc sát nhập và hợp nhất mang lại nhiều lợi ích quan trọng, bao gồm tiết kiệm chi phí cho nghiên cứu khoa học, thiết kế và phát triển sản phẩm mới, cũng như đầu tư vào công nghệ tiên tiến Những khoản tiết kiệm này chủ yếu đến từ việc giảm thiểu chi phí hành chính của bộ máy quản lý lớn Mặc dù mức tiết kiệm có thể không đáng kể trên quy mô lớn, nhưng nó vẫn có ý nghĩa thiết thực trong việc giảm thiểu thâm hụt chi phí quản lý sản xuất Một yếu tố quan trọng khác là sự tham gia vào thị trường, điều này thúc đẩy các công ty liên kết và hợp tác với nhau trên toàn cầu.
Trong quá trình chuyển đổi nền kinh tế, hoạt động kế toán đã xác định hướng đi cải cách và phát triển, dựa trên việc tiếp cận và hòa nhập với các thông lệ quốc tế được nhiều quốc gia công nhận Tuy nhiên, trong quá trình hội nhập này, cần phải tôn trọng một số nguyên tắc cơ bản.
Một là, không thể nhập khẩu ngay lập tức và toàn bộ chuẩn mực quốc tế về kế toán
Tiếp tục rà soát và hoàn thiện nội dung của chuẩn mực kế toán đã ban hành, cần chỉnh sửa và bổ sung những điểm chưa thống nhất Trong quá trình này, cần chú ý cập nhật những thay đổi mới nhất trong chuẩn mực lập và trình bày báo cáo tài chính quốc tế hiện nay.
Một số nội dunghoàn thiện
3.2.1 Về cách xác định quyền kiểm soát
Chuẩn mực hợp nhất kinh doanh nêu bốn hình thức hợp nhất kinh doanh, bao gồm:
Một doanh nghiệp mua cổ phần của một doanh nghiệp khác;
Một doanh nghiệp mua tất cả tài sản thuần của một doanh nghiệp khác;
Doanh nghiệp có thể gánh chịu nợ của doanh nghiệp khác hoặc mua tài sản thuần của họ Theo chuẩn mực kế toán, một công ty được coi là công ty mẹ khi nắm quyền kiểm soát các công ty khác, tuy nhiên, cách xác định quyền kiểm soát không được nêu rõ trong chế độ kế toán về hợp nhất kinh doanh Mặc dù Thông tư 23/2005/TT-BTC đã đề cập đến công thức xác định quyền kiểm soát, nhưng vẫn còn nhiều vấn đề chưa rõ ràng và không phù hợp với từng loại hình công ty cũng như điều kiện hiện tại của doanh nghiệp Việt Nam Cụ thể, tỷ lệ vốn góp được hiểu là tỷ lệ vốn của nhà đầu tư trên tổng vốn chủ sở hữu, nhưng trong các ví dụ của Thông tư này, tỷ lệ vốn góp lại được tính trên tổng vốn điều lệ, dẫn đến sự không nhất quán và thiếu tính thực tiễn trong việc xác định quyền kiểm soát.
Do đó công thức tổng quát xác định quyền kiểm soát được đặt ra như sau:
Trường hợp đầu tư vào công ty cổ phần:
Tỷ lệ quyền kiểm soát của nhà đầu tư trong công ty cổ phần được xác định dựa trên tỷ lệ quyền biểu quyết của họ Khi công ty phát hành cả cổ phiếu thường và cổ phiếu ưu đãi có quyền biểu quyết, cần quy đổi về cùng một loại cổ phiếu thường để tính toán chính xác.
Các trường hợp đầu tư khác:
Tỷ lệ quyền biểu quyết
Tỷ lệ quyền biểu quyết trực tiếp
Tỷ lệ quyền biểu quyết gián tiếp
Tỷ lệ quyền biểu quyết gián tiếp
Tỷ lệ quyền biểu quyết của các công ty con trong công ty nhận đầu tư gián tiếp
Tỷ lệ quyền biểu quyết
Số cổ phiếu có quyền biểu quyết nhà đầu tư nắm giữ
Tổng số cổ phiếu có quyền biểu quyết của công ty nhận đầu tư
3.2.2 Về cách xác định giá trị hợp lý
Khi hợp nhất kinh doanh, các doanh nghiệp Việt Nam thường gặp khó khăn trong việc xác định giá trị hợp lý do thị trường chưa đủ năng động và hoàn hảo Việc dựa vào giá thị trường không phản ánh chính xác giá trị thực tế của doanh nghiệp, đặc biệt trong bối cảnh thị trường chứng khoán Việt Nam còn đang trong giai đoạn phát triển ban đầu Thông tin trên thị trường chứng khoán rất quan trọng, nhưng việc công bố thông tin chưa đáp ứng được yêu cầu của nhà đầu tư, dẫn đến những vi phạm do thiếu kinh nghiệm và thông tin không kịp thời Sự chậm trễ trong công bố thông tin có thể làm giảm giá cổ phiếu vì nhà đầu tư nghi ngờ về tình hình thực tế của công ty Hơn nữa, chất lượng kiểm toán báo cáo tài chính còn hạn chế, khiến cho giá chứng khoán không phản ánh đúng hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp Do đó, nhiều doanh nghiệp Việt Nam vẫn chọn sử dụng giá trị ghi sổ thay vì giá trị hợp lý trong quá trình hợp nhất.
Tỷ lệ quyền kiểm soát
Tổng vốn đầu tư tại công ty nhận đầu tư
Vốn chủ sở hữu của công ty nhận đầu tư
Việc xác định giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả sẽ được cải thiện khi Việt Nam gia nhập Ủy ban Chuẩn mực Đánh giá Quốc tế (IVSC) IVSC là một tổ chức phi chính phủ liên kết với các tổ chức đánh giá toàn cầu nhằm hài hòa các chuẩn mực đánh giá và thúc đẩy việc sử dụng giá trị hợp lý trong mua bán doanh nghiệp Khi trở thành thành viên của IVSC, Việt Nam sẽ có đủ tiêu chuẩn và khả năng để xác định giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả trong quá trình mua doanh nghiệp.
3.2.3 Về kế toán lợi thế thương mại
Theo VAS, lợi thế thương mại là khoản chênh lệch giữa giá phí hợp nhất lớn hơn phần sở hữu của bên mua theo giá trị hợp lý của tài sản và nợ phải trả xác định Lợi thế thương mại được coi là tài sản đặc biệt phát sinh trong quá trình mua doanh nghiệp, và trong bối cảnh kinh tế Việt Nam hiện tại, giá trị của nó có thể rất lớn do công tác định giá doanh nghiệp chưa hoàn thiện Do đó, lợi thế thương mại cần được theo dõi và hạch toán riêng biệt, đánh giá tổn thất hàng năm để phản ánh giá trị thực sự và giảm chi phí khấu hao Một số yếu tố tạo nên lợi thế thương mại không giảm giá trị, trong khi những yếu tố khác có thể giảm nhưng không theo phương pháp tuyến tính Việc khấu hao lợi thế thương mại một cách tùy tiện có thể dẫn đến thông tin kế toán không hữu ích Việt Nam cần tuân thủ các phương pháp quốc tế trong việc ghi nhận lợi thế thương mại, phù hợp với các quy định của FASB trong IFRS 3.
3.2.4 Về thời điểm lập báo cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ
Theo Thông tư 21/2006/TT-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ Tài chính, công ty mẹ không cần lập báo cáo tài chính hợp nhất tại thời điểm mua, mà phải thực hiện điều này vào thời điểm sớm nhất theo quy định hiện hành Tuy nhiên, hiện tại chưa có văn bản pháp lý xác định rõ thời điểm cụ thể Tác giả cho rằng báo cáo tài chính hợp nhất của công ty mẹ nên được lập vào cuối kỳ kế toán năm tài chính, theo hướng dẫn của chuẩn mực kế toán số 25 về báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con Trong báo cáo tài chính hợp nhất, khoản chênh lệch về lợi thế thương mại hoặc lợi thế thương mại âm sẽ được thể hiện thông qua các bút toán điều chỉnh tại thời điểm hợp nhất.
3.2.5 Về kỹ thuật lập báo cáo tài chính hợp nhất a Về các bút toán điều chỉnh
Chế độ kế toán hiện nay yêu cầu bên mua mở sổ kế toán hợp nhất để ghi nhận các bút toán điều chỉnh trong quá trình hợp nhất báo cáo tài chính Tuy nhiên, phương pháp mà Bộ Tài chính áp dụng hiện tại chưa đảm bảo tính thống nhất và khoa học trong hệ thống kế toán, khi sử dụng điều chỉnh tăng, giảm từng khoản mục thay vì bút toán Nợ - Có như thông lệ quốc tế Điều này gây khó khăn cho quá trình hội nhập kinh tế quốc tế, đặc biệt trong lĩnh vực kế toán Hơn nữa, chuẩn mực hợp nhất kinh doanh hiện hành không quy định việc phân bổ phần vượt giữa giá mua và giá trị sổ sách cho các năm sau, tạo ra thách thức cho doanh nghiệp Theo Thông tư 21/2006/TT-BTC, lợi thế thương mại được ghi nhận và phân bổ trong thời gian sử dụng hữu ích tối đa 10 năm, nhưng chênh lệch giữa giá trị hợp lý và giá trị ghi sổ phải được ghi nhận 100%, điều này là bất hợp lý Tác giả đề xuất áp dụng phương pháp phân bổ của kế toán Mỹ để nâng cao tính hợp lý, rõ ràng và đáng tin cậy của báo cáo tài chính hợp nhất.
3.2.6 Vấn đề chuyển đổi báo cáo của các hoạt động ở nước ngoài
Hợp nhất báo cáo tài chính đối với các công ty con ở nước ngoài chưa được chuẩn mực kế toán quy định rõ ràng Kế toán cần chú ý đến việc lựa chọn tỷ giá phù hợp để phản ánh chính xác và có thể so sánh giữa hai nền kinh tế khác nhau Ngoài ra, sự biến động của tỷ giá hối đoái cũng có ảnh hưởng đáng kể đến bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả kinh doanh.
Vào đầu năm, công ty ABC đã đầu tư 555.555 USD để mua một tòa nhà phục vụ cho mục đích cho thuê kinh doanh dịch vụ, với giá trị tòa nhà là 500.000 USD Tại thời điểm đầu tư, tỷ giá thực tế là 14.000 VNĐ/USD, trong khi tỷ giá cuối năm đạt 15.000 VNĐ/USD.
Bảng 3.1 trình bày việc chuyển đổi báo cáo hoạt động ở nước ngoài của công ty ABC vào cuối năm, với đơn vị tính là USD Bảng báo cáo tài chính bao gồm bảng cân đối kế toán và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, trong đó có thông tin chi tiết về số dư tiền.
TSCĐ (giá trị còn lại)
Phải trả công nhân viên
Lợi nhuận chưa phân phối
Doanh thu Chi phí hoạt động Khấu hao TSCĐ Lợi nhuận Lợi nhuận đã phân phối Lợi nhuận chưa phân phối
125.000 (28.000) (25.000) 72.000 (60.000) 12.000 a Đối với các cơ sở hoạt động ở nước ngoài
Các đơn vị kinh doanh độc lập có tư cách pháp nhân tại nước sở tại, sử dụng đồng tiền của quốc gia đó làm đơn vị tiền tệ kế toán Những đơn vị này chủ yếu hoạt động dựa vào vốn tự có hoặc các khoản vay từ nước ngoài, không phụ thuộc nhiều vào doanh nghiệp báo cáo.
Bảng 3.2: Chuyển đổi báo cáo của các hoạt động ở nước ngoài Đối với cơ sở hoạt động ở nước ngoài Bảng tính chênh lệch tỷ giá Đơn vị tính: 1000 đ
Khoản mục Tỷ giá Thành tiền Ghi chú
Tài sản thuần (1) Cuối kỳ 8.513.325 Chênh lệch tổng TS và NPT
Vốn đầu tư ban đầu (2) Đầu kỳ 7.777.770
Lợi nhuận đã phân phối (4) Cuối kỳ 900.000
Bảng 3.3 trình bày việc chuyển đổi báo cáo các hoạt động của công ty ABC ở nước ngoài Bảng báo cáo tài chính vào cuối năm cho thấy kết quả hoạt động kinh doanh của công ty, với đơn vị tính là 1000 đồng.
Lợi nhuận đã phân phối
Lợi nhuận chưa phân phối
4.000 Bảng cân đối kế toán
TSCĐ (giá trị còn lại)
Phải trả công nhân viên
Lợi nhuận chưa phân phối
=8.663.325 b Đối với các cơ sở hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời với hoạt động của doanh nghiệp báo cáo
Chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở hoạt động ở nước ngoài không thể tách rời khỏi hoạt động của doanh nghiệp báo cáo, vì sự thay đổi tỷ giá hối đoái ảnh hưởng trực tiếp đến từng khoản mục tiền tệ của hoạt động tại nước ngoài, thay vì chỉ ảnh hưởng đến khoản đầu tư thuần của doanh nghiệp trong hoạt động đó.
Bảng 3.4 trình bày việc chuyển đổi báo cáo cho các hoạt động ở nước ngoài, nhấn mạnh rằng các cơ sở hoạt động quốc tế không thể tách rời khỏi hoạt động tổng thể của doanh nghiệp báo cáo.
Bảng tính lãi do chuyển đổi Đơn vị tính: 1000 đ
Khoản mục Tỷ giá Thành tiền Ghi chú
Tiền tệ thuần (1) Cuối kỳ 1.388.325 Chênh lệch tổng Tiền và NPT
Vốn đầu tư ban đầu (2) Đầu kỳ 7.777.770
Chi phí hoạt động (4) Bình quân 406.000
Chi phí mua nhà (5) Đầu kỳ 7.000.000
Lợi nhuận đã phân phối (6) Cuối kỳ 900.000
Bảng 3.5 trình bày việc chuyển đổi báo cáo cho các hoạt động diễn ra ở nước ngoài, nhấn mạnh rằng những cơ sở hoạt động này không thể tách rời khỏi hoạt động tổng thể của doanh nghiệp báo cáo.
Bảng báo cáo tài chính của công ty ABC vào cuối năm Đơn vị tính: 1000 đ Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh
Lợi nhuận đã phân phối
Lợi nhuận chưa phân phối
&0.555 Bảng cân đối kế toán
TSCĐ (giá trị còn lại)
Phải trả công nhân viên
Lợi nhuận chưa phân phối
3.2.7 Một số kiến nghị khác có liên quan a Về phía nhà nước
