Kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở Việt Nam

Tính cấp thiết của đề tài Kiểm toán hoạt động (KTHĐ) là loại hình kiểm toán được phát triển trên thế giới từ những năm cuối Thập niên 60 của Thế kỷ XX. KTHĐ do Kiểm toán Nhà nước (KTNN) thực hiện xuất phát từ nhu cầu quản trị khu vực công theo yêu cầu của các Nghị sĩ Quốc hội các quốc gia phát triển như: Mỹ, Canada, Thuỵ Điển, Đức và một số quốc gia khác. Các cơ quan dân cử đòi hỏi cung cấp các thông tin về tính hiệu quả và sự hữu hiệu của các khoản chi tiêu công quỹ quốc gia, vì các cơ quan này chưa thật sự hài lòng với vai trò vốn có của kiểm toán là chỉ tập trung vào đánh giá tính tuân thủ chấp hành các quy định về chi tiêu công, mà đích thực “giá trị của đồng tiền” khi dùng công quỹ có đạt được mục tiêu hiệu quả, hiệu lực. Điều đó đã buộc các Cơ quan kiểm toán tối cao (SAIs) và các Kiểm toán viên (KTV) phải mở rộng phạm vi kiểm toán với loại hình KTHĐ đã được quán triệt tại các Đại hội ASOSAI lần thứ 7, năm 1997 định hướng “Vai trò của SAI trong thúc đẩy hiệu lực và hiệu quả quản trị khu vực công qua loại hình kiểm toán hoạt động”, Đại hội ASOSAI lần thứ 8, năm 2000 mục tiêu chính về “Vai trò của các SAIs trong việc tăng cường hiệu quả quản trị công quốc gia” và Đại hội ASOSAI lần thứ 11, năm 2009 với “Vai trò của các SAIs trong việc tăng cường hiệu quả quản lý ngân sách khu vực công”. Thông qua hoạt động kiểm toán (HĐKT) với việc vận dụng loại hình KTHĐ, KTNN đã góp phần quản lý điều hành có hiệu quả tài chính, tài sản công. KTNN kiểm toán chi tiêu công so sánh chi phí đầu vào và kết quả đầu ra để đánh giá, tư vấn chính sách từ đó góp phần nâng cao hiệu quả quản lý tài chính (QLTC), tài sản công. KTNN góp phần phòng ngừa rủi ro, ngăn chặn sai phạm để nâng cao hiệu quả trong chi tiêu công khi thực hiện kiểm toán trước “tiền kiểm” và kiểm toán sau “hậu kiểm” các khoản chi tiêu công. Tiền kiểm có tác dụng ngăn chặn những thiệt hại trước khi xảy ra, tránh lãng phí nguồn lực công; còn hậu kiểm để chỉ rõ trách nhiệm của các cơ quan, cá nhân liên quan trong việc vi phạm chế độ, chính sách QLTC, tài sản công. Mặt khác, thông qua HĐKT tài chính, tài sản công, KTNN có vai trò giải toả trách nhiệm cho Chính phủ, các cơ quan thuộc Chính phủ, các đơn vị và tổ chức có sử dụng tài chính, tài sản công trước Quốc hội và trước Nhân dân. KTNN Việt Nam với những bài học quý báu qua quá trình hình thành và phát triển hơn 25 năm qua và những kinh nghiệm tốt trên thế giới cho thấy rằng, KTHĐ là loại hình kiểm toán quan trọng và chủ yếu để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và 2 hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, từ đó góp phần xây dựng nền tài chính công công khai, minh bạch và bền vững. Bên cạnh những thành tựu đạt được trong những năm qua là cơ bản, toàn diện và quan trọng, do nguyên nhân khách quan và chủ quan, KTNN vẫn còn những tồn tại, hạn chế nhất định, đặc biệt là trong tổ chức KTHĐ. Mặc dù những năm gần đây, KTNN đã có sự quan tâm hơn việc thực hiện cả 3 loại hình kiểm toán là kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ và KTHĐ. Tuy nhiên, các cuộc kiểm toán vẫn chủ yếu tập trung nhiều hơn vào kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ, chưa thực hiện nhiều các cuộc KTHĐ, mục tiêu và nội dung thực hiện các cuộc KTHĐ cũng chưa đúng với bản chất của KTHĐ. Chính vì mới phát triển mạnh về kiểm toán tài chính và kiểm toán tuân thủ nên kết quả kiểm toán chủ yếu tập trung vào mục tiêu đánh giá tính tuân thủ, chấp hành quy định luật pháp, chính sách; phát hiện và kiến nghị xử lý tài chính những sai sót về số liệu tài chính, kế toán. Các cuộc KTHĐ được phát triển vấn đề theo hướng đánh giá tính tuân thủ, nhưng vẫn chưa chú trọng đến mục tiêu đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và sự hữu hiệu trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, vì vậy phần nào ảnh hưởng đến vai trò, hiệu lực, hiệu quả HĐKT tài chính, tài sản công của KTNN. Với yêu cầu cấp bách, ngày 16 tháng 9 năm 2020 Ủy ban Thường vụ Quốc hội đề ra mục tiêu phát triển KTNN giai đoạn 2021-2030 “Phát triển KTNN là công cụ trọng yếu, hữu hiệu của Đảng và Nhà nước trong kiểm tra, kiểm soát việc quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công” theo Nghị quyết số 999/2020/UBTVQH14; Quốc hội cũng đề ra mục tiêu phấn đấu theo định hướng của ASOSAI là KTNN phải tăng cường KTHĐ đạt tỷ lệ khoảng 30% đến 40% số lượng các cuộc kiểm toán hằng năm. Trong bối cảnh đó, Tác giả luận án lựa chọn đề tài “Kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở Việt Nam” là cấp thiết không chỉ có ý nghĩa về lý luận mà còn có ý nghĩa thực tiễn trong giai đoạn hiện nay. 2. Mục tiêu nghiên cứu 2.1 Mục tiêu chung: Nghiên cứu tổng quan, phân tích các thuộc tính lý thuyết để phát triển và ứng dụng các mô hình quan hệ giữa KTHĐ với vai trò KTNN và hệ thống QLTC, tài sản công qua nghiên cứu mục tiêu và phương thức tổ chức KTHĐ dựa trên mô hình Logic (3Es); đánh giá, phân tích thực trạng tổ chức KTHĐ và các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ của KTNN; từ đó Tác giả luận án đề xuất các giải pháp phát triển KTHĐ nhằm nâng cao vai trò của KTNN trong QLTC, tài sản công. 3 2.2 Mục tiêu cụ thể Thứ nhất, nghiên cứu các yếu tố (3Es) hình thành nhằm đánh giá mục tiêu KTHĐ (kinh tế, hiệu quả, hiệu lực) trong quản lý và sử dụng nguồn lực tài chính công đầu tư phát triển các chính sách, chương trình, dự án hình thành nên tài sản công. Thứ hai, phát triển các phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện và hậu kiểm) góp phần nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công. Thứ ba, phát triển vai trò KTNN gắn với vai trò của các chủ thể quản lý trong các hoạt động kiểm tra, giám sát, kiểm soát (nhân tố trung gian) việc quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công qua thực hiện các mục tiêu và phương thức tổ chức KTHĐ. Thứ tư, đánh giá, phân tích nhân tố (phụ) trong các nhóm nhân tố như: Năng lực, tổ chức, chuẩn mực kiểm toán, hệ thống kiểm soát nội bộ, cải cách hành chính (CCHC), chính sách pháp luật (CSPL), chế tài pháp luật,... qua thực trạng KTHĐ ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công. 3. Câu hỏi nghiên cứu Thứ nhất, đánh giá mục tiêu KTHĐ cần giải quyết những nội dung gì (tiêu chí 3Es đánh giá mục tiêu KTHĐ) để nâng cao hiệu quả, hiệu lực quản lý và sử dụng tài chính công? Thứ hai, phát triển phương thức tổ chức KTHĐ cần nghiên cứu những nội dung gì (tiền, hiện và hậu kiểm) góp phần nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công? Thứ ba, nâng cao vai trò của KTNN trong mối quan hệ với hệ thống QLTC, tài sản công trên cơ sở nào (nhân tố trung gian) với việc vận dụng mô hình KTHĐ nhằm giúp cho bộ máy Nhà nước tăng cường vai trò giám sát, kiểm soát quản lý tài chính công? Thứ tư, nghiên cứu những nhân tố nào (chuẩn mực, pháp chế thi hành pháp luật, năng lực, tổ chức,...) ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò KTNN? 4. Đối tượng nghiên cứu Công trình tập trung nghiên cứu các đối tượng: (1) Loại hình KTHĐ là đối tượng nghiên cứu nhằm nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công; (2) Vai trò của KTNN là đối tượng nghiên cứu nhằm nâng cao vị trí pháp lý, chức năng và quyền hạn của KTNN trong kiểm tra, kiểm soát việc quản lý, sử dụng tài chính, tài sản công; (3)Hoạt động quản lý và sử dụng tài chính công đầu tư cho các chương trình, dự án hình thành nên tài sản công là đối tượng nghiên cứu thực trạng mối quan hệ giữa mô hình tổ chức thực hiện KTHĐ với vai trò KTNN. 4 5. Phạm vi nghiên cứu Nghiên cứu lý thuyết tổng quan từ các công trình nghiên cứu trong và ngoài nước, các sách, báo khoa học nhằm đánh giá, xây dựng lý thuyết chung về KTHĐ do KTNN Việt Nam thực hiện vai trò trong kiểm soát QLTC, tài sản công. Phương pháp xây dựng và vận dụng mô hình lý thuyết dựa trên thực trạng KTHĐ giai đoạn 2014-2020 đối với các công trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển và một số kết quả nghiên cứu thực trạng trên thế giới có quan hệ với thực tiễn tại Việt Nam. Cụ thể: Thứ nhất, về nội dung: Nghiên cứu phát triển các tiêu chí đánh giá mục tiêu KTHĐ; phát triển phương thức tổ chức KTHĐ qua mô hình 3Es; nghiên cứu các thuộc tính về hoạt động kiểm tra, giám sát, kiểm soát và tham vấn quản lý nâng cao vai trò của KTNN. Việc quản lý và sử dụng tài chính công đầu tư cho các chương trình, dự án, các chính sách phát triển kinh tế, an sinh xã hội, chính sách phát triển về y tế, chương trình nhà ở xã hội,... trong phạm vi các cuộc KTHĐ do KTNN Việt Nam thực hiện; về tài sản công được hình thành từ các dự án đầu tư, chương trình, chính sách thuộc 07 nhóm tài sản công quốc gia quy định tại Luật quản lý và sử dụng tài sản công được KTNN tổ chức KTHĐ theo Điều 3, Luật KTNN xác định và được thể hiện qua thực trạng các cuộc KTHĐ đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công ở Việt Nam (Điều 22). Về số liệu nghiên cứu được tổng hợp chung từ báo cáo quyết toán NSNN và kết quả KTHĐ làm cơ sở tổng hợp nguồn vốn đầu tư công trong hệ thống tài chính công để hình thành tài sản công qua KTHĐ theo tỷ lệ % quy định của KTNN tại Quyết định số 1793/QĐ-KTNN. Thứ hai, về không gian: Luận án thu thập dữ liệu từ các báo cáo KTHĐ, tổng hợp và phân tích từ thông tin định tính qua điều tra, khảo sát, phỏng vấn KTV và khách thể kiểm toán. Công trình nghiên cứu đánh giá thực trạng KTHĐ nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công được phát triển dựa trên kết quả nghiên cứu trong và ngoài nước. Luận án không nghiên cứu kết quả kiểm toán đối với chương trình, dự án, chính sách đầu tư phát triển có sử dụng NSNN từ trước năm 2014 như các công trình khác đã nghiên cứu dưới dạng kiểm toán chuyên đề mở rộng; luận án không nghiên cứu về KTHĐ do kiểm toán độc lập hoặc kiểm toán nội bộ thực hiện. Thứ ba, về thời gian: Kết quả nghiên cứu thực trạng KTHĐ trong giai đoạn 2014-2020 để đánh giá nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công và định hướng phát triển trong tương lai. Riêng năm 2020 số liệu kết quả KTHĐ chưa được công bố, Luận án chỉ phản ánh số cuộc KTHĐ theo kế hoạch kiểm toán năm của KTNN. 5 6. Nghiên cứu mới của luận án Những đối tượng nghiên cứu trong Luận án này trước đây được các Tác giả đương thời đã phát triển một cách độc lập, còn rời rạc. Từ đó, Tác giả luận án tiến hành nghiên cứu mối quan hệ giữa các đối tượng về vai trò kiểm toán với những đặc tính, đặc điểm chung giữa mục tiêu KTHĐ (kinh tế, hiệu quả, hiệu lực), các tiêu chí quan hệ 3Es (đầu vào, đầu ra, kết quả) và phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện, hậu kiểm) gắn với các vai trò độc lập (giám sát, kiểm soát hoạt động QLTC, tài sản công và tham vấn) hình thành nên các mô hình thuộc tính và mối quan hệ giữa KTHĐ và vai trò của KTNN trong QLTC, tài sản công, cụ thể: Thứ nhất, Luận án làm rõ được mối quan hệ giữa tài chính công và tài sản công qua nghiên cứu mô hình Logic (3Es) hình thành các tiêu chí kiểm toán nhằm đánh giá mục tiêu KTHĐ (kinh tế, hiệu quả, hiệu lực) trong quản lý và sử dụng nguồn lực công đầu tư phát triển các chính sách, chương trình, dự án hình thành nên tài sản công. Thứ hai, Luận án tập trung nghiên cứu các thuộc tính lý thuyết KTHĐ và thiết lập mối quan hệ giữa mô hình KTHĐ và vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công qua phát triển các phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện và hậu kiểm). Thứ ba, Luận án xây dựng được mối quan hệ giữa vai trò KTNN với hệ thống QLTC, tài sản công trên cơ sở phát triển các nhân tố trung gian, cụ thể: Các thuộc tính của vai trò giám sát hoạt động, kiểm soát hoạt động, tham vấn quản lý của KTNN và các chủ thể quản lý qua thực hiện các mục tiêu 3Es và phương thức tổ chức KTHĐ. Thứ tư, Luận án nghiên cứu mối quan hệ giữa các nhân tố phụ ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò KTNN như: Pháp chế thi hành pháp luật, chuẩn mực hoạt động trong hệ thống QLTC và trong HĐKT,... 7. Kết cấu của luận án Ngoài phần giới thiệu và kết luận, kết cấu của luận án gồm 4 chương. Chương 1: Tổng quan nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu. Chương 2: Lý luận về kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công. Chương 3: Thực trạng kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở Việt Nam. Chương 4: Định hướng và giải pháp thực hiện kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở Việt Nam.

Tính cấp thiết của đề tài

Kiểm toán hoạt động (KTHĐ) là một hình thức kiểm toán được phát triển từ những năm cuối thập niên 60 của thế kỷ XX, do Kiểm toán Nhà nước (KTNN) thực hiện nhằm đáp ứng nhu cầu quản trị khu vực công Các nghị sĩ Quốc hội tại nhiều quốc gia phát triển như Mỹ, Canada, Thụy Điển và Đức yêu cầu thông tin về hiệu quả chi tiêu công quỹ, không chỉ dừng lại ở việc đánh giá tính tuân thủ Điều này đã dẫn đến việc các cơ quan kiểm toán tối cao (SAIs) và kiểm toán viên (KTV) phải mở rộng phạm vi kiểm toán, theo định hướng từ các Đại hội ASOSAI, nhằm nâng cao hiệu lực và hiệu quả quản trị khu vực công.

Thông qua hoạt động kiểm toán, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) đã nâng cao hiệu quả quản lý tài chính và tài sản công bằng cách so sánh chi phí đầu vào với kết quả đầu ra để đánh giá và tư vấn chính sách KTNN đóng vai trò quan trọng trong việc phòng ngừa rủi ro và ngăn chặn sai phạm thông qua kiểm toán trước (tiền kiểm) và kiểm toán sau (hậu kiểm) các khoản chi tiêu công Tiền kiểm giúp ngăn chặn thiệt hại và lãng phí nguồn lực, trong khi hậu kiểm xác định trách nhiệm của các cơ quan và cá nhân liên quan đến vi phạm chính sách quản lý tài chính Bên cạnh đó, KTNN còn giúp giải tỏa trách nhiệm cho Chính phủ và các tổ chức sử dụng tài chính, tài sản công trước Quốc hội và Nhân dân.

KTNN Việt Nam đã tích lũy được nhiều bài học quý báu trong hơn 25 năm hình thành và phát triển, cho thấy KTHĐ là một loại hình kiểm toán quan trọng để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý tài chính công Mặc dù đã đạt được nhiều thành tựu, KTNN vẫn gặp phải một số tồn tại, đặc biệt trong tổ chức KTHĐ Trong những năm gần đây, KTNN đã chú trọng đến cả ba loại hình kiểm toán, nhưng vẫn chủ yếu tập trung vào kiểm toán tài chính và tuân thủ, dẫn đến việc KTHĐ chưa được thực hiện nhiều và chưa đúng với bản chất của nó Kết quả kiểm toán chủ yếu đánh giá tính tuân thủ và phát hiện sai sót tài chính, trong khi mục tiêu đánh giá tính kinh tế và hiệu quả trong quản lý tài sản công vẫn chưa được chú trọng, ảnh hưởng đến hiệu lực và hiệu quả hoạt động của KTNN.

Ngày 16 tháng 9 năm 2020, Ủy ban Thường vụ Quốc hội đã đặt ra mục tiêu phát triển Kiểm toán Nhà nước (KTNN) giai đoạn 2021-2030, coi KTNN là công cụ quan trọng trong việc kiểm tra và kiểm soát quản lý tài chính, tài sản công theo Nghị quyết số 999/2020/UBTVQH14 Quốc hội cũng hướng tới việc KTNN phải nâng cao tỷ lệ kiểm toán hoạt động (KTHĐ) đạt khoảng 30% đến 40% trong số các cuộc kiểm toán hàng năm, nhằm đáp ứng yêu cầu và định hướng của ASOSAI Trong bối cảnh này, tác giả luận án đã lựa chọn đề tài “Kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò”.

Kiểm toán Nhà nước đóng vai trò quan trọng trong việc quản lý tài chính và tài sản công tại Việt Nam, không chỉ mang tính lý luận mà còn có ý nghĩa thực tiễn thiết yếu trong bối cảnh hiện nay.

Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu chung của nghiên cứu là phân tích các thuộc tính lý thuyết để phát triển và ứng dụng mô hình quan hệ giữa KTHĐ với vai trò của KTNN và hệ thống QLTC, tài sản công Nghiên cứu sẽ dựa trên mô hình Logic (3Es) để đánh giá và phân tích thực trạng tổ chức KTHĐ cùng các yếu tố ảnh hưởng đến sự phát triển của KTHĐ trong KTNN Từ đó, tác giả sẽ đề xuất các giải pháp nhằm nâng cao vai trò của KTNN trong quản lý tài chính công và tài sản công.

Thứ nhất, nghiên cứu các yếu tố (3Es) hình thành nhằm đánh giá mục tiêu

KTHĐ (kinh tế, hiệu quả, hiệu lực) đóng vai trò quan trọng trong quản lý và sử dụng nguồn lực tài chính công, đặc biệt trong việc đầu tư phát triển các chính sách, chương trình và dự án nhằm hình thành tài sản công Việc áp dụng KTHĐ giúp tối ưu hóa chi phí, nâng cao hiệu quả sử dụng ngân sách và đảm bảo tính bền vững trong phát triển tài sản công.

Thứ hai, phát triển các phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện và hậu kiểm) góp phần nâng cao vai trò KTNN trong QLTC, tài sản công.

Phát triển vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) cần gắn liền với sự tham gia của các chủ thể quản lý trong hoạt động kiểm tra, giám sát và kiểm soát Điều này đóng vai trò như một yếu tố trung gian trong việc quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, đồng thời hướng tới việc thực hiện các mục tiêu và phương thức tổ chức kiểm toán hiệu quả.

Đánh giá và phân tích các nhân tố phụ trong các nhóm như năng lực, tổ chức, chuẩn mực kiểm toán, hệ thống kiểm soát nội bộ, cải cách hành chính, chính sách pháp luật và chế tài pháp luật là cần thiết để hiểu rõ thực trạng kiểm toán nhà nước Những yếu tố này ảnh hưởng trực tiếp đến sự phát triển của kiểm toán nhà nước và vai trò của Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính và tài sản công.

Câu hỏi nghiên cứu

Để nâng cao hiệu quả và hiệu lực trong quản lý cũng như sử dụng tài chính công, việc đánh giá mục tiêu KTHĐ cần tập trung vào các nội dung chính theo tiêu chí 3Es Những nội dung này bao gồm tính hiệu quả (Effectiveness), tính hiệu suất (Efficiency) và tính công bằng (Equity), giúp đảm bảo rằng các nguồn lực tài chính được sử dụng một cách hợp lý và bền vững.

Phát triển phương thức tổ chức kiểm toán độc lập cần tập trung nghiên cứu các nội dung liên quan đến tiền, hiện và hậu kiểm, nhằm nâng cao vai trò của Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính công và tài sản công.

Nâng cao vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong mối quan hệ với hệ thống Quản lý Tài chính Công (QLTC) và tài sản công là cần thiết Việc áp dụng mô hình Kiểm toán Hoạt động (KTHĐ) sẽ giúp cải thiện chức năng giám sát và kiểm soát quản lý tài chính công, từ đó tăng cường hiệu quả hoạt động của bộ máy Nhà nước.

Nghiên cứu các nhân tố như chuẩn mực, pháp chế thi hành pháp luật, năng lực và tổ chức là rất quan trọng để hiểu rõ ảnh hưởng của chúng đến sự phát triển kinh tế hợp tác (KTHĐ) và vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) Những yếu tố này không chỉ định hình môi trường phát triển mà còn góp phần đảm bảo tính hiệu quả và bền vững trong các hoạt động kinh tế.

Nghiên cứu mới của luận án

Luận án này nghiên cứu mối quan hệ giữa các đối tượng kiểm toán, tập trung vào vai trò của kiểm toán trong việc đạt được các mục tiêu kinh tế, hiệu quả và hiệu lực Tác giả phân tích các tiêu chí 3Es (đầu vào, đầu ra, kết quả) và phương thức tổ chức kiểm toán (tiền, hiện, hậu kiểm), đồng thời làm rõ các vai trò độc lập như giám sát, kiểm soát hoạt động quản lý tài chính công và tham vấn Qua đó, luận án hình thành các mô hình thuộc tính và mối quan hệ giữa kiểm toán và vai trò của Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính công và tài sản công.

Luận án nghiên cứu mối quan hệ giữa tài chính công và tài sản công thông qua mô hình Logic (3Es), nhằm xây dựng các tiêu chí kiểm toán để đánh giá mục tiêu kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý và sử dụng nguồn lực công cho việc đầu tư phát triển các chính sách, chương trình và dự án tạo ra tài sản công.

Luận án nghiên cứu các thuộc tính lý thuyết của kiểm toán nội bộ (KTHĐ) và thiết lập mối quan hệ giữa mô hình KTHĐ với vai trò của kiểm toán nhà nước (KTNN) trong quản lý tài chính công và tài sản công Nghiên cứu này cũng phát triển các phương thức tổ chức KTHĐ, bao gồm kiểm toán trước, kiểm toán hiện tại và kiểm toán sau.

Thứ ba, Luận án xây dựng được mối quan hệ giữa vai trò KTNN với hệ thống

QLTC là tài sản công được phát triển dựa trên các yếu tố trung gian, bao gồm vai trò giám sát và kiểm soát hoạt động của KTNN Các chủ thể quản lý thực hiện các mục tiêu 3Es nhằm nâng cao hiệu quả và tổ chức hoạt động kiểm toán.

Luận án nghiên cứu mối quan hệ giữa các nhân tố phụ tác động đến sự phát triển kinh tế hộ gia đình (KTHĐ) và vai trò của kinh tế nhà nước (KTNN) Nghiên cứu này tập trung vào các yếu tố như pháp chế thi hành pháp luật, chuẩn mực hoạt động trong hệ thống quản lý tài chính (QLTC) và trong hoạt động kinh tế (HĐKT).

Kết cấu của luận án

Ngoài phần giới thiệu và kết luận, kết cấu của luận án gồm 4 chương.

Chương 1: Tổng quan nghiên cứu và phương pháp nghiên cứu.

Chương 2: Lý luận về kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công.

Chương 3: Thực trạng kiểm toán hoạt động nâng cao vai trò Kiểm toán nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công ở Việt Nam.

Chương 4 trình bày định hướng và giải pháp nhằm nâng cao vai trò của Kiểm toán nhà nước trong việc quản lý tài chính và tài sản công tại Việt Nam Những giải pháp này bao gồm việc cải tiến quy trình kiểm toán, tăng cường năng lực đội ngũ kiểm toán viên, và áp dụng công nghệ thông tin trong hoạt động kiểm toán Đồng thời, cần xây dựng hệ thống thông tin minh bạch và hiệu quả để nâng cao trách nhiệm giải trình trong quản lý tài chính công Việc thực hiện các giải pháp này sẽ góp phần nâng cao hiệu quả hoạt động của Kiểm toán nhà nước, từ đó bảo đảm sử dụng tài sản công một cách hợp lý và hiệu quả hơn.

TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

Tổng quan các công trình nghiên cứu

Sự hình thành và phát triển của KTHĐ có ảnh hưởng đáng kể đến vai trò của KTNN trong quản lý tài chính công và tài sản công Nhiều tài liệu đã phân tích KTHĐ và vai trò của KTNN từ các góc nhìn khác nhau, tập trung vào những khía cạnh chính của vấn đề này.

Nghiên cứu kiểm toán hoạt động tập trung vào việc đánh giá tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trong quản lý và sử dụng tài chính cũng như tài sản công.

Những công trình tiêu biểu được các Tác giả nghiên cứu sau đây:

Việc thiết lập các nhân tố cấu thành vai trò của kiểm toán hoạt động (KTHĐ) và hệ thống hóa quy định của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong phân cấp, phân quyền giữa các bộ phận có tác động lớn đến tổ chức KTHĐ ở Việt Nam, như tác giả Vũ Văn Họa đã chỉ ra trong công trình năm 2010 Mặc dù công trình này có giá trị cốt lõi trong việc phát triển vai trò KTHĐ, nhưng vào thời điểm đó, KTNN chủ yếu thực hiện KTHĐ dưới dạng kiểm toán chuyên đề Từ năm 2014, KTNN mới bắt đầu tổ chức các cuộc KTHĐ độc lập cho một số chương trình và dự án, tách biệt khỏi kiểm toán chuyên đề Tuy nhiên, vẫn còn những khoảng trống cần được làm rõ, bao gồm việc cụ thể hóa vai trò của KTHĐ gắn liền với KTNN nhằm tăng cường công cụ kiểm soát tài chính của Nhà nước và giám sát hoạt động quản lý tài chính công, cũng như các nhân tố ảnh hưởng đến vai trò KTHĐ trong việc đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực của các chương trình, dự án đầu tư phát triển, điều này vẫn còn là vấn đề gây bức xúc trong công chúng.

Chuẩn mực hoạt động đóng vai trò quan trọng trong việc thực hiện kiểm toán hoạt động (KTHĐ), với các tiêu chí đánh giá được chỉ dẫn trong “Giáo trình kiểm toán hoạt động” của tác giả Nguyễn Quang Quynh, xuất bản năm 2009 Giáo trình này không chỉ phát triển nhận thức về lý thuyết kinh điển mà còn cung cấp một hệ thống tiêu chí KTHĐ, cùng với các công cụ và kỹ thuật để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản lý ngân sách nhà nước Bên cạnh đó, tác giả Nguyễn Đình Hựu cũng đóng góp vào lĩnh vực này qua các tác phẩm “Kiểm toán căn bản” (2004) và “Cẩm nang kiểm toán viên”.

Năm 2012, bài viết chỉ ra các vấn đề cốt lõi liên quan đến tính chuẩn mực trong hợp đồng kinh tế, nhấn mạnh vai trò của con người, năng lực, đạo đức và bản lĩnh nghề nghiệp Đồng thời, tác giả cũng trình bày phương pháp kiểm toán và các giải pháp nhằm nâng cao vai trò kiểm toán hợp đồng trong thực tiễn Tác giả đặc biệt chú trọng đến quy trình kiểm toán, coi đây là công cụ thiết yếu cho kiểm toán viên trong việc tổ chức các cuộc kiểm toán Ngoài ra, tác giả gợi ý các yếu tố ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển kiểm toán hợp đồng, đồng thời đề xuất bộ tiêu chí kiểm toán để áp dụng trong tổ chức thực hiện kiểm toán hợp đồng.

Công trình nghiên cứu của tác giả Nguyễn Lương Thuyết (2020) mang tên “Tổ chức kiểm toán hoạt động đối với chi ngân sách Nhà nước do Kiểm toán Nhà nước thực hiện” đã phát triển ba nội dung cốt yếu: phương thức tổ chức kiểm toán hoạt động (KTHĐ), quy trình thực hiện KTHĐ và mục tiêu KTHĐ, tất cả đều dựa trên hệ thống tiêu chí KTHĐ Nghiên cứu không chỉ áp dụng cho lĩnh vực chi ngân sách Nhà nước mà còn cho kiểm toán các chương trình, dự án và chính sách đầu tư phát triển Giá trị lớn của công trình là chỉ ra khoảng trống cần nghiên cứu tiếp, đó là mục tiêu KTHĐ cần được phát triển gắn liền với phương thức tổ chức KTHĐ (tiền, hiện và hậu kiểm) để nâng cao vai trò của Kiểm toán Nhà nước trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công.

Vai trò của kiểm toán hoạt động (KTHĐ) được thể hiện qua ba tiêu chí: tính kinh tế, tính hiệu quả và tính hiệu lực, như đã được nhấn mạnh trong giáo trình “Sổ tay kiểm toán hoạt động - Lý thuyết và thực tiễn” năm 1999 Lý thuyết này phù hợp với định hướng phát triển KTHĐ năm 2004 của INTOSAI và Dự án GTZ, cung cấp khái niệm chuẩn về KTHĐ Nghiệp vụ và kỹ thuật của kiểm toán viên (KTV) bao gồm việc lựa chọn vấn đề kiểm toán, xác định và hệ thống hóa vấn đề, lập phễu kiểm toán, và xây dựng kế hoạch chương trình kiểm toán INTOSAI và Dự án GTZ chú trọng vào việc kế thừa và áp dụng kết quả kiểm toán ngân sách nhà nước để phát triển KTHĐ tại Việt Nam Tuy nhiên, cần nghiên cứu thêm về kế hoạch chương trình kiểm toán và phương thức tổ chức KTHĐ nhằm nâng cao vai trò của kiểm toán nhà nước, đảm bảo tính độc lập và hiệu quả trong quản lý tài chính công, từ đó đạt được mục tiêu kinh tế, hiệu quả và hiệu lực cho các chương trình, dự án.

TCKT liên tục là quá trình mà các KTV lập báo cáo kịp thời, cung cấp xác nhận bằng văn bản về kết quả kiểm toán theo nghiên cứu của AICPA/CICA năm 1999 Sự khác biệt giữa TCKT liên tục và kiểm toán truyền thống nằm ở tính liên tục và kịp thời, giúp cung cấp thông tin hữu ích ngay sau khi thực hiện các hoạt động giám sát trong đầu tư và quản lý Thời gian lập báo cáo TCKT được rút ngắn đáng kể, cho phép theo dõi và đánh giá liên tục trong suốt quá trình hoạt động của đối tượng kiểm toán Báo cáo này được phát hành qua mạng lưới thông tin, giúp người dùng dễ dàng truy cập khi cần TCKT liên tục cũng giúp phát hiện và ngăn chặn kịp thời các rủi ro tiềm ẩn như rủi ro nội tại, rủi ro kiểm soát, rủi ro phát hiện và rủi ro kiểm toán Tuy nhiên, cần nghiên cứu cách thực hiện TCKT liên tục để đảm bảo vai trò của KTNN trong việc kiểm soát và giám sát liên tục, cũng như cung cấp thông tin kịp thời trong các giai đoạn tiền kiểm, hiện kiểm và hậu kiểm.

Nghiên cứu của Đặng Anh Tuấn năm 2015 về các nhân tố ảnh hưởng đến kiểm toán hoạt động (KTHĐ) trong lĩnh vực công ở Việt Nam đã chỉ ra 33 nhân tố quan trọng, được phân thành bốn nhóm chính: chính trị, khả năng của Kiểm toán Nhà nước (KTNN), kỹ năng của kiểm toán viên (KTV) và kinh tế Trong đó, hai nhóm nhân tố quan trọng nhất là khả năng của KTNN và kỹ năng của KTV, quyết định sự hình thành và phát triển của KTHĐ Tác giả cũng nêu ra các khoảng trống cần nghiên cứu thêm, bao gồm bản chất và mối quan hệ giữa các nhân tố tác động đến sự phát triển của KTHĐ, cũng như vai trò của KTNN trong bối cảnh tổ chức KTHĐ Nghiên cứu của Hà Thị Mỹ Dung năm 2016 nhấn mạnh rằng yếu tố con người là then chốt trong sự phát triển của KTNN, đồng thời cần nâng cao tính chuẩn mực trong hoạt động công vụ và HĐKT Tác giả cũng kêu gọi cần có chế tài mạnh hơn trong hệ thống pháp luật Nhà nước và pháp luật kiểm toán để tăng cường vai trò pháp chế, từ đó cụ thể hóa các vấn đề liên quan đến các nhân tố đã nghiên cứu.

Trong một cuộc kiểm toán, việc áp dụng các loại hình kiểm toán đa dạng phụ thuộc vào kỹ năng và nghề nghiệp của kiểm toán viên (KTV) Theo tác giả Nguyễn Văn Kỷ, lý thuyết và thực tiễn chỉ ra ba loại hình kiểm toán chính.

Bài viết năm 2003 của tác giả về "Sự kết hợp kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động trong một cuộc kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước" đã đóng góp quan trọng vào việc nghiên cứu lý thuyết và loại hình kiểm toán, đặc biệt trong bối cảnh KTHĐ chưa được khai thác nhiều Nghiên cứu dựa trên nền tảng lý thuyết và thực tiễn kiểm toán hoạt động từ năm 1999, nhấn mạnh giá trị của loại hình kiểm toán trong hệ thống kiểm toán và sự hình thành kiểm toán liên kết Tuy nhiên, thời điểm đó, việc phân cấp quản lý nhà nước chưa đồng bộ, cải cách hành chính còn nhiều hạn chế, và chính quyền điện tử chưa thích ứng, dẫn đến sự phát triển yếu kém của KTHĐ Công trình chưa chỉ rõ và phân loại đối tượng áp dụng KTHĐ hiệu quả liên quan đến quản lý tài chính và tài sản công, cũng như việc áp dụng kiểm toán liên kết, độc lập và liên tục Do đó, nghiên cứu cần tập trung vào vấn đề kiểm toán liên kết, kiểm toán liên tục và đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản lý đối với các chương trình, dự án, chính sách an sinh xã hội đang được công chúng quan tâm.

Nghiên cứu về KTHĐ đã chỉ ra những khoảng trống trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, bao gồm: (1) Phát triển vai trò của KTHĐ thông qua việc tổ chức các phương thức như tiền kiểm, hiện kiểm và kiểm toán liên tục, đồng thời đánh giá mục tiêu theo tiêu chí 3Es; (2) Tăng cường chuẩn mực hoạt động công vụ và đạo đức công vụ, đảm bảo tính pháp chế và chế tài mạnh mẽ trong xử lý vi phạm pháp luật liên quan đến quản lý tài chính và tài sản công; (3) Tập trung vào việc đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng quản lý dựa trên các tiêu chí KTHĐ (đầu vào, đầu ra, kết quả) trong các cuộc KTHĐ độc lập do KTNN thực hiện.

Thứ hai, nghiên cứu nâng cao vai trò Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công qua kiểm toán hoạt động

Mục tiêu của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) là hiện đại hóa hoạt động, phù hợp với các thông lệ quốc tế, đồng thời nâng cao vai trò của Kiểm toán độc lập Tác giả Đoàn Xuân Tiên nhấn mạnh tầm quan trọng của việc cải cách và phát triển KTNN để đáp ứng yêu cầu hội nhập toàn cầu.

Trong bài viết năm 2012 "Tăng cường kiểm toán hoạt động để nâng cao vai trò, hiệu lực, hiệu quả của Kiểm toán Nhà nước", tác giả đã nhấn mạnh vai trò quan trọng của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong việc thực hiện kiểm toán hoạt động (KTHĐ) các dự án và chính sách công Để nâng cao hiệu lực và hiệu quả, cần xây dựng khung chương trình KTHĐ liên tục, tăng cường chức năng đánh giá và xác nhận tính chính xác của các báo cáo tài chính Đồng thời, KTNN cũng cần kiến nghị cải cách các thể chế và chính sách luật pháp, đồng thời kiểm tra và đánh giá hiệu quả hoạt động thường xuyên Mục tiêu cuối cùng là nâng cao vai trò độc lập của KTNN trong việc giám sát tài chính công và tham gia vào các quyết định chiến lược của Nhà nước.

Vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong cải cách quản lý nợ công và cải cách nền hành chính công ở Việt Nam là rất quan trọng, như được nêu trong các nghiên cứu của tác giả Nguyễn Đăng Hưng (2017) và Nguyễn Đình Hựu (2003) Các công trình này làm nổi bật chức năng, nhiệm vụ và quyền hạn của KTNN, đồng thời nhấn mạnh sự cần thiết phải nâng cao chất lượng công vụ giữa KTNN và các đối tượng kiểm toán Tuy nhiên, vẫn còn nhiều khoảng trống nghiên cứu cần được lấp đầy, đặc biệt là trong bối cảnh phát triển kinh tế hiện nay KTNN cần gắn vai trò của mình với giám sát hoạt động công và quản lý tài chính công, đồng thời tăng cường sự tham gia trong việc thay đổi hệ thống pháp luật và cơ chế tài chính Là cơ quan công quyền độc lập, KTNN có thẩm quyền cao trong việc kiểm tra, giám sát và kiểm soát hoạt động của bộ máy hành chính công, cũng như tham vấn về quản lý công.

Phương pháp nghiên cứu

1.2.1 Khái quát chung phương pháp nghiên cứu

Luận án áp dụng phương pháp nghiên cứu định tính nhằm thống kê, mô tả, tổng hợp và phân tích các mô hình liên kết mối quan hệ Bên cạnh đó, nó còn thiết kế các mô hình thuộc tính và ứng dụng trong thực hiện KTHĐ với định hướng cụ thể.

Bài viết tập trung vào việc phát triển các tiêu chí để đánh giá mục tiêu của kiểm toán hoạt động (KTHĐ), bao gồm các yếu tố đầu vào, đầu ra và kết quả, cũng như nghiên cứu các nhân tố phụ ảnh hưởng đến sự phát triển KTHĐ và vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) Tác giả khảo sát các cấp quản lý nhà nước và các kiểm toán viên để đánh giá tính cấp thiết của việc nghiên cứu các mối quan hệ trong ngành, nhằm nâng cao hiệu quả và hiệu lực của KTNN Qua việc tổng hợp và phân tích các mối quan hệ, tác giả hoàn thiện thiết kế các mô hình lý thuyết và đánh giá thực trạng áp dụng KTHĐ để tăng cường vai trò của KTNN trong kiểm soát quản lý tài chính công và tài sản công, từ đó đề xuất các giải pháp cải tiến.

1.2.2 Chọn mẫu khảo sát, điều tra

Nghiên cứu của Nguyễn Thị Thanh Diệp (2016) nhấn mạnh rằng việc phát triển lý thuyết hàn lâm qua nghiên cứu định tính cần được kiểm định tính hợp lý và tính cấp thiết thông qua khảo sát thực nghiệm với cỡ mẫu phù hợp Tác giả cho rằng phương pháp Likert là công cụ thích hợp cho mục tiêu nghiên cứu Để thực hiện, tác giả đã chọn phỏng vấn các chuyên gia có kinh nghiệm trong lĩnh vực kiểm toán, bao gồm các đơn vị được kiểm toán, thông qua việc liên lạc qua điện thoại và email Bộ câu hỏi được thiết kế để khảo sát 30 thành viên, trong đó có 15 cán bộ quản lý nhà nước và 15 kiểm toán viên có hơn 10 năm kinh nghiệm, với yêu cầu 15 kiểm toán viên cũng phải trả lời các câu hỏi liên quan đến cán bộ quản lý nhà nước.

Bảng hỏi được thiết kế nhằm nghiên cứu ba đối tượng chính: (1) Kiểm toán hoạt động do Kiểm toán Nhà nước Việt Nam thực hiện; (2) Vai trò của Kiểm toán Nhà nước; và (3) Các chính sách, chương trình, dự án đầu tư sử dụng vốn, nguồn lực và tài chính công để hình thành tài sản công gắn liền với công tác quản lý.

Bảng 3.1 tổng hợp kết quả khảo sát đối tượng 1 và 2, cung cấp thông tin cho các nội dung [I1] và [I3] nhằm phục vụ cho câu hỏi và đối tượng nghiên cứu thứ hai và thứ ba Đồng thời, [I2] và [I4] cũng hỗ trợ cho câu hỏi và đối tượng nghiên cứu thứ hai.

Bảng 3.2: Tổng hợp kết quả khảo sát, điều tra đối tượng 2 với các nội dung

[F3], [F4], [F5], [F7] phục vụ cho câu hỏi nghiên cứu gắn với đối tượng nghiên cứu thứ (1), (2), (3).

[F1], [F2], [F6], [F8] phục vụ cho câu hỏi nghiên cứu gắn với đối tượng nghiên cứu thứ (1), (2).

[F9] phục vụ cho câu hỏi và đối tượng nghiên cứu thứ (2).

Về dữ liệu thứ cấp Số liệu và thông tin hữu ích được khai thác từ: Báo cáo

KTHĐ bao gồm các luận án, luận văn, báo chí, tạp chí và các công trình nghiên cứu khoa học liên quan đến kiểm toán Bài viết sẽ trình bày thông tin từ các kết quả KTHĐ và phương thức tổ chức KTHĐ của Kiểm toán Nhà nước tại một số quốc gia trên thế giới, từ đó áp dụng vào bối cảnh Việt Nam.

Tác giả luận án đã tiến hành khảo sát và phát phiếu điều tra ý kiến từ các chuyên gia trong lĩnh vực kiểm toán nhà nước, bao gồm các kiểm toán viên có nhiều năm kinh nghiệm và các chuyên gia từ các khu vực KTNN như khu vực I, III, V, IX, XI, cùng với các chuyên ngành KTNN IV, III và Vụ Tổng hợp Ngoài ra, tác giả cũng tiếp cận một số cơ quan quản lý nhà nước đã từng là đối tượng được kiểm toán, như Sở Tài chính tại các tỉnh Thanh Hóa, Cần Thơ, Ninh Bình, Thái Bình và Kho bạc Nhà nước tại Cần Thơ, Thanh Hóa, Hậu Giang.

Tác giả luận án đã áp dụng phương pháp tổng hợp và thống kê mô tả để phân tích số liệu KTHĐ từ giai đoạn 2014-2020, nhằm làm rõ vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong quản lý tài chính công và tài sản công Kết quả khảo sát ý kiến chuyên gia qua phiếu điều tra đã được tổng hợp và phân tích nhằm giải quyết những mâu thuẫn trong các câu trả lời Số liệu tài chính và tài sản công được trình bày trong Bảng 3.3 từ Báo cáo kiểm toán năm 2014-2019, cùng với thông tin từ các cuộc KTHĐ độc lập (Bảng 3.4) được tổng hợp trong Phụ lục nguồn số 01, nhằm phục vụ cho việc phân tích thực trạng KTHĐ và nâng cao vai trò của KTNN trong quản lý tài chính công Bên cạnh đó, tác giả cũng đã tổng hợp và phân tích thông tin từ các cuộc KTHĐ liên quan đến hai chương trình phát triển y tế và nhà ở xã hội (Bảng 3.5, 3.6) để đánh giá và áp dụng các mô hình lý thuyết đã được thiết lập.

Trong phần phân tích dữ liệu thứ cấp, tác giả luận án áp dụng các công cụ dữ liệu nền như biểu bảng, sơ đồ, mô hình và phụ lục để tổng hợp, phân tích, so sánh và đánh giá các mối quan hệ từ các công trình nghiên cứu trong và ngoài nước Đặc biệt, phần phân tích số liệu được thực hiện tại các Bảng 3.3, 3.4, 3.5, 3.6 và 3.8 dựa trên dữ liệu từ Phụ lục số 01 cùng với các báo cáo kiểm toán công bố.

Trong phân tích dữ liệu sơ cấp, tác giả luận án thực hiện việc tổng hợp lưới câu hỏi, chuẩn hóa thông tin và dữ liệu Đồng thời, tác giả cũng tiến hành phân tích và đánh giá kết quả, từ đó đề xuất phương hướng, giải pháp và kiến nghị phù hợp.

Bài viết chỉ ra các yếu tố trong mối quan hệ giữa KTHĐ và vai trò của KTNN trong quản lý tài chính công và tài sản công Đồng thời, nó kết hợp với phân tích dữ liệu thứ cấp để hoàn thiện các mô hình liên kết các mối quan hệ này, từ đó ứng dụng các mô hình vào thực tiễn.

Dựa trên các kết quả nghiên cứu tổng quan trong và ngoài nước, tác giả luận án đã xác định những khoảng trống lý thuyết liên quan đến các nhân tố có đặc tính so sánh để xây dựng các mô hình thuộc tính Những mô hình này sẽ làm cơ sở cho việc phát triển các lý thuyết liên kết các mối quan hệ giữa các đối tượng nghiên cứu mà các tác giả trước đó đã nghiên cứu một cách độc lập Kết quả nghiên cứu đã được kiểm chứng qua khảo sát, điều tra, thu thập và phân tích dữ liệu, cũng như áp dụng các mô hình vào thực tiễn trong hai chương trình, chính sách phát triển y tế và nhà ở xã hội Từ đó, tác giả đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện và phát triển các mô hình này.

Phát triển các mô hình lý thuyết về KTHĐ nâng cao vài trò

KTNN trong QLTC, tài sản công

Khảo sát, điều tra, thu thập dữ liệu và kiểm định

Tổng hợp, phân tích thực trạng

Bình giải và ứng dụng mô hình Đề xuất giải pháp hoàn thiện và phát triển

Sơ đồ 1.1: Quy trình nghiên cứu của Luận án

1.2.5.2 Cơ sở nghiên cứu phát triển lý thuyết

Mô hình Logic (3Es) do tác giả Pollite và cộng sự nghiên cứu tập trung vào ba yếu tố chính: tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực, được áp dụng trong các giai đoạn đầu vào, đầu ra và kết quả.

Sơ đồ 1.2: Mô hình Logic

Nguồn: Nền nghiên cứu Pollite & cộng sự

Mô hình Đầu vào - Đầu ra - Kết quả cho thấy rằng tính kinh tế được đánh giá với mục tiêu ngắn hạn trong quá trình luân chuyển nguồn lực đầu vào, trong khi tính hiệu quả được xem xét với mục tiêu trung hạn trong hoạt động thi công Tính hiệu lực lại được đánh giá với mục tiêu dài hạn liên quan đến nguồn lực đầu ra và kết quả tương lai Đặc biệt, tính hiệu năng của chương trình và chính sách được đánh giá cả trong trung hạn và dài hạn, khác với tính kinh tế chỉ tập trung vào ngắn hạn để kiểm soát hoạt động đầu vào Dựa trên những thành tựu phát triển KTHĐ giai đoạn 2014-2020, tác giả luận án đã chỉ ra các hạn chế và khó khăn trong vai trò của KTNN Mô hình khung lý thuyết Logic là nền tảng để xây dựng các mô hình phát triển tổ chức và mục tiêu KTHĐ trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, được thể hiện qua Bảng 2.1 và các sơ đồ lý thuyết liên quan nhằm trả lời các câu hỏi và mục tiêu nghiên cứu.

Tác giả luận án trình bày mô hình cơ sở Logic và sơ đồ khung lý thuyết nghiên cứu về vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong mối quan hệ với hệ thống Quản lý tài chính công (QLTC) và tài sản công Khung lý thuyết này thể hiện rõ chức năng, vai trò và vị trí của KTNN, được xây dựng dựa trên lý thuyết từ từ điển Oxford (2007) của Đại học Oxford và từ điển Tiếng Việt của Giáo sư Hoàng Phê tại Trung tâm Từ điển học.

KTNN th ực hiện kiểm toán tài chính, tài sản công và hoạt động độc lập, tuân theo

Hiến pháp và pháp luật

VAI TRÒ (5) Thẩm quyền, chức năng

- KTNN kiểm tra, đánh giá, xác nhận, công khai kết quả KTHĐ

- KTNN tham mưu, tư vấn và kiến nghị

- Thiết chế độc lập gắn với hoạt động giám sát, kiểm soát QLTC, tài sản công và tham vấn

Hệ thống quản lý tài chính, tài sản công (6)

Ghi chú: quyền Vai trò, th kiểm tra, tham vấn; ẩm giám sát, kiểm soát hoạt động quản lý, điều hành

Vai trò báo cáo, công khai

Sơ đồ 1.3: Vai trò của KTNN trong quan hệ QLTC, tài sản công

Nguồn: Nền lý thuyết của từ điển Oxford, 2007.

Quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công với yêu cầu kiểm toán hoạt động 26

2.1.1 Nội dung tài chính, tài sản công

Tài chính và tài sản công bao gồm hệ thống ngân sách nhà nước (NSNN), vốn đầu tư, nguồn lực công và các quỹ ngoài NSNN, với NSNN là khái niệm lịch sử gắn liền với đặc điểm chính trị của Nhà nước Quản lý NSNN hiện nay vẫn còn nhiều quan điểm khác nhau trong hệ thống quản lý tài chính công Nhà nước đã ban hành các luật để điều phối và sử dụng tài chính công một cách hiệu quả, phù hợp với sự điều chỉnh của các mối quan hệ xã hội Do đó, nguồn lực và tài chính công thường xuyên được điều chỉnh sau mỗi chu kỳ phát triển Kinh tế học đối với quản lý tài chính và tài sản công đóng vai trò quan trọng trong việc điều chỉnh vĩ mô nền kinh tế, tăng cường pháp chế và giúp Quốc hội kiểm soát an sinh xã hội cũng như hiệu chỉnh luật pháp.

Tài chính công và tài sản công liên quan chặt chẽ, trong đó tài chính công bao gồm ngân sách nhà nước và các nguồn lực công khác Tài sản công được hình thành từ việc đầu tư và phát triển thông qua các chương trình, dự án, chính sách, bao gồm cả tài sản hữu hình và vô hình như cơ sở hạ tầng, công nghệ và sở hữu trí tuệ Kiểm toán tài sản công không chỉ bao gồm tài sản và thiết bị mà còn mở rộng đến tài nguyên thiên nhiên và khoáng sản Quản lý tài chính công và tài sản công cần có sự can thiệp của Nhà nước để phân bổ và điều phối nguồn lực, nhằm duy trì hoạt động và phát triển bộ máy Nhà nước Yêu cầu kiểm toán hiệu quả trong quản lý tài chính công giúp điều chỉnh các mối quan hệ xã hội và tăng cường nguồn lực công để tạo ra lợi ích kinh tế Việc kiểm toán tài chính và tài sản công cần sử dụng nhiều phương pháp khác nhau để đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong việc sử dụng nguồn lực Xu hướng hiện nay cho thấy vai trò giám sát hoạt động quản lý tài chính và tài sản công đang được thực hiện bởi các cơ quan công quyền đại diện cho Quốc hội và Chính phủ.

2.1.2 Quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công

Quản lý tài sản công phức tạp hơn nhiều so với quản lý tài chính công và ngân sách nhà nước, phụ thuộc vào sự phân cấp quản lý nhà nước, quản lý tài chính và thể chế chính trị của từng SAI Các chủ thể quản lý như Quốc hội, Chính phủ, Uỷ ban ngân sách, Nghị viện, Kiểm toán nhà nước và Ban kiểm tra Đảng được phân cấp khác nhau Đặc biệt, tại các SAI có hoạt động phòng chống tham nhũng như SAI Trung Quốc, chức năng quản lý tài chính quốc gia được giao cho Kiểm toán nhà nước và Ban kiểm tra Đảng, dẫn đến sự chồng chéo và phối hợp trong kiểm soát quản lý.

Chủ thể quản lý tài chính công (QLTC) bao gồm các cơ quan công quyền như Quốc hội, Chính phủ và Ủy ban Nhân dân, đại diện cho dân trong việc quản lý nguồn thu thuế Đồng thời, người dân cũng đóng vai trò giám sát việc chi tiêu và sử dụng tài nguyên xã hội qua các báo cáo công khai Kiểm toán nhà nước (KTNN) thực hiện các cuộc kiểm toán để làm trung gian giữa các chủ thể QLTC, có vai trò kiểm soát ngân sách và quỹ công Với vị thế cao nhất, KTNN hoạt động độc lập, tuân theo Hiến pháp và pháp luật, kiểm soát việc sử dụng nguồn lực công Hoạt động kiểm toán bao gồm việc kiểm tra, giám sát và kiểm soát, là phần không thể thiếu trong quản lý nhà nước, như nghiên cứu của tác giả Nguyễn Lương Thuyết đã chỉ ra.

Phân cấp quản lý tài chính công (QLTC) yêu cầu sự phân giao trách nhiệm từ Trung ương đến chính quyền địa phương, tùy thuộc vào mô hình tổ chức của từng quốc gia Một số quốc gia phân chia ngân sách trung ương và ngân sách địa phương theo cấp độ khác nhau Cơ chế phân cấp này cần gắn liền với cấp hành chính để quản lý hiệu quả Phân cấp QLNN về tài chính công giúp duy trì mối quan hệ giữa các cấp chính quyền, đảm bảo tính minh bạch và hiệu quả trong sử dụng ngân sách Sự phân cấp này cũng ảnh hưởng đến bộ máy kiểm toán nhà nước (KTNN), yêu cầu phân giao quyền lực và nghĩa vụ đến các bộ phận KTNN độc lập theo vùng lãnh thổ Phân cấp QLNN về tài chính và tài sản công là phương thức quản lý hiệu quả mà nhiều quốc gia phát triển đã áp dụng, yêu cầu sự tự chủ và sáng tạo trong quản lý để đảm bảo tính kinh tế và hiệu quả trong báo cáo kiểm toán.

Theo Cơ quan Tổng kiểm toán Cộng hòa Kosovo (2009), yêu cầu kiểm toán tài chính và tài sản công hiệu quả được các SAIs kỳ vọng phải do Kiểm toán Nhà nước tổ chức thực hiện từ các bước của quy trình kiểm toán, luôn gắn với vai trò đảm bảo hiệu quả và hiệu lực Kiểm toán viên cần có thời gian khảo sát và thu thập thông tin để tiếp cận theo hướng hệ thống, tuân thủ pháp luật nhằm đánh giá tính kinh tế, hiệu quả trong quản lý tài chính và tài sản công Trong quản lý tài chính công, yêu cầu kiểm toán luôn liên quan chặt chẽ đến tổ chức bộ máy kiểm soát và được phát triển dựa trên nền tảng của TCKT ngân sách Nhà nước, với hệ thống tiêu chí kiểm toán riêng cho từng nội dung kiểm toán.

TCKT đối với các công trình, dự án hoàn thành và đưa vào hoạt động là giai đoạn quyết toán hoàn thành, được gọi là hậu kiểm báo cáo quyết toán Giai đoạn này tập trung vào việc đánh giá hiệu lực, hiệu năng của chương trình khi tài sản công được bàn giao và khai thác Giá trị báo cáo KTHĐ được công khai bởi KTNN, được tính toán dựa trên giá trị quyết toán x (vốn đầu tư ban đầu) sau khi loại trừ các sai phạm b trong quản lý tài chính công, với công thức y = x - b Nguồn lực công đầu tư trong năm đầu tiên (o) sẽ được chuyển tiếp sang các năm tiếp theo (o+n), trong khi b đại diện cho nguồn lực bị lãng phí Giá trị QLTC công cuối cùng của năm (o+n) là y, và tài sản công được quản lý hiệu quả sẽ tạo ra giá trị lớn cho cộng đồng và xã hội trong tương lai, là đối tượng KTHĐ trong suốt quá trình quản lý và tái đầu tư.

Lý luận chung về kiểm toán hoạt động trong hệ thống kiểm toán

2.2.1 Kiểm toán hoạt động và sự phát triển trong hoạt động Kiểm toán Nhà nước 2.2.1.1 Khái niệm về kiểm toán hoạt động

Khái niệm Kiểm toán Hành chính (KTHĐ) đã được thảo luận và định nghĩa một cách đa dạng, tuy nhiên vẫn chưa đạt được sự đồng thuận giữa các Cơ quan Kiểm toán độc lập (SAIs) và các Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế (ISSAIs).

Thứ nhất, khái niệm của SAI Hoa Kỳ: Theo CQKT Chính phủ Hoa Kỳ (GAO)

The United States Government Accountability Office highlights that the program aims to achieve objectives related to economic efficiency, effectiveness, and value for money auditing.

Kiểm toán hoạt động bao gồm kiểm toán tính kinh tế, tính hiệu quả và kiểm toán chương trình (Kiểm toán Nhà nước, 2015).

Kiểm toán tính kinh tế và hiệu quả là quá trình đánh giá hoạt động quản lý nguồn lực nhằm đạt được hiệu quả đầu vào và hiệu lực đầu ra Mục tiêu chính là xác định nguyên nhân không đạt được các mục tiêu đề ra Việc kiểm toán các chương trình, dự án hay chính sách đầu tư giúp đánh giá hiệu quả của các hoạt động này, liên quan đến giá trị lợi ích mà các cơ quan có thẩm quyền hoặc cơ quan lập pháp tạo ra.

Khái niệm của Kiểm toán Nhà nước Canada (CQKT Canada) định nghĩa Kiểm toán Hoạt động (KTHĐ) là kiểm toán giá trị tiền (Kiểm toán VFM) Cụ thể, KTHĐ được hiểu là quá trình kiểm tra có hệ thống, có mục tiêu, tổ chức và khách quan các hoạt động quản lý tài chính và ngân sách của Chính phủ (Kiểm toán Nhà nước, 2013).

Kiểm toán giá trị đồng tiền và kiểm toán chương trình đều tập trung vào kết quả đầu ra, đảm bảo rằng các chính sách của chương trình phù hợp với mục tiêu đã đề ra Trong lĩnh vực kiểm toán khu vực công, cả hai định nghĩa này đều nhấn mạnh khái niệm kiểm toán hoạt động (KTHĐ) về giá trị đồng tiền Đối với kiểm toán khu vực tư, Hiệp hội KTV nội bộ (IIA) định nghĩa kiểm toán hoạt động là quá trình đánh giá có hệ thống về hiệu quả, tính hiệu quả và tính kinh tế của các hoạt động dưới sự kiểm soát của nhà quản lý, đồng thời báo cáo kết quả đánh giá cho các bên liên quan và đưa ra các kiến nghị cải tiến.

Khái niệm kiểm toán hiệu quả (KTHĐ) của Cơ quan Kiểm toán Quốc gia Malaysia (CQKT) nhấn mạnh sự tổng hòa giữa kiểm toán tài chính, kiểm toán tuân thủ và tính phù hợp Kiểm toán tuân thủ và kiểm toán tài chính đều có điểm chung là kiểm tra, xác nhận và công khai thông tin Kiểm toán tính phù hợp nhằm đạt được hiệu năng trong quản lý các chương trình, dự án, chính sách hay hoạt động hiện hữu CQKT cũng chỉ ra rằng KTHĐ tập trung vào việc kiểm soát hiệu quả các hoạt động chưa thực hiện hoặc đang thực hiện, thay vì chỉ kiểm toán những gì đã hoàn thành Loại hình KTHĐ đóng vai trò quan trọng trong việc giám sát và kiểm soát các hoạt động quản lý của các chương trình, dự án do CQKT có thẩm quyền thực hiện.

Chuẩn mực KTNN Số 300 của Kiểm toán Nhà nước Việt Nam nhấn mạnh mục tiêu chính của kiểm toán hoạt động (KTHĐ) là đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực trong quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công KTHĐ tập trung vào các chủ đề, chương trình, dự án hoặc chính sách cụ thể nhằm đảm bảo đạt được các tiêu chí về kinh tế, hiệu quả và hiệu lực Đồng thời, KTHĐ thiết lập các tiêu chí để đánh giá, so sánh và phân tích nguyên nhân không đạt được mục tiêu, từ đó đưa ra các kiến nghị kiểm toán nhằm nâng cao hiệu quả trong quản lý và điều hành các chương trình, dự án.

Theo ISSAI 300 của INTOSAI, việc đánh giá khách quan và độc lập là rất quan trọng để đo lường hiệu quả của các hoạt động của Chính phủ Điều này đảm bảo rằng các hành động của Chính phủ tuân thủ các nguyên tắc về tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực, đồng thời cũng cho phép điều chỉnh những tồn tại hiện có.

2.2.1.2 Sự phát triển kiểm toán hoạt động

Vào những năm cuối thập niên 60 thế kỷ XX, Kiểm toán hiệu quả (KTHĐ) đã ra đời và phát triển mạnh mẽ trong lĩnh vực quản lý công tại các quốc gia tiên tiến như Mỹ, Canada, Thụy Điển và Đức KTHĐ đóng vai trò quan trọng trong việc quản lý hiệu quả và hiệu lực đầu tư, chi tiêu ngân quỹ quốc gia Thời điểm này, KTHĐ chủ yếu được các cơ quan kiểm toán tối cao (SAIs) phát triển và đánh giá tuân thủ dựa trên nền tảng pháp luật, tuy nhiên, yêu cầu từ các Nghị sĩ Quốc hội đã thúc đẩy việc mở rộng quy mô hoạt động kiểm toán Tại Nhật Bản, KTHĐ được hình thành với năm mục tiêu chính: tính đúng đắn, tuân thủ pháp luật, tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực Ở Australia, Cơ quan Kiểm toán Quốc gia (ANAO) đã dành 50% nhân lực và ngân sách cho KTHĐ, nhằm cung cấp thông tin cho Quốc hội về quản lý của các cơ quan Chính phủ và hỗ trợ các nhà quản lý trong khu vực công để nâng cao hiệu quả quản lý hành chính Mục tiêu cụ thể của ANAO trong KTHĐ là đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và tuân thủ pháp luật, với việc lập kế hoạch chiến lược cho KTHĐ được xem là ưu tiên hàng đầu.

Theo nghiên cứu của Tác giả Woodall,J & Winstanley,D (1998), và Hoffmann,T.

Năm 1999, nghiên cứu đã xác định rằng hành vi, đạo đức và chuẩn mực của kiểm toán viên (KTV) trong việc thực hiện kiểm toán hoạt động (KTHĐ) ở các nước đang phát triển cần tuân thủ pháp luật là ưu tiên hàng đầu Tuy nhiên, hiện nay, nhiều KTV vẫn chưa nhận thức đầy đủ về chuẩn mực hoạt động và vai trò của pháp chế trong việc thi hành pháp luật KTHĐ đã trở thành một công cụ quan trọng giúp Kiểm toán Nhà nước thực hiện chức năng tham mưu và tư vấn cho hoạt động quản lý công, từ đó nâng cao hiệu quả quản lý tài chính và tài sản công của bộ máy Nhà nước.

Phát triển vai trò của KTHĐ nhằm đánh giá tính kinh tế, hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng trong quản lý trung hạn và dài hạn Mục tiêu của KTHĐ là cung cấp thông tin hữu ích cho công chúng và người sử dụng Đồng thời, KTHĐ còn đóng vai trò quan trọng trong quản lý tài chính công, hỗ trợ các nhà quản lý và cơ quan có thẩm quyền hoàn thiện thể chế hoạt động, điều chỉnh chính sách quản lý cho các chương trình, dự án, và cải cách tổ chức bộ máy hoạt động cũng như cải tiến quy trình và định hướng chiến lược.

2.2.2 Mục tiêu kiểm toán hoạt động

Mục tiêu và vai trò của KTHĐ rất đa dạng, với vai trò kiểm soát và giám sát các hoạt động quản lý như KTNN và kiểm toán nội bộ KTHĐ nhằm đánh giá tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực, theo các nghiên cứu của Shan, D & Anand, P (1996), Trodden, S.A (1996) và Jean Rattegeau & Fermand Dubois (1984) Mối quan hệ giữa các vai trò này còn nhiều khoảng trống để nghiên cứu, đặc biệt khi so sánh KTHĐ với các loại hình kiểm toán khác, mặc dù chúng khác nhau về đối tượng và phạm vi KTHĐ thể hiện một vai trò và hai chức năng: chức năng của chủ thể và chức năng đánh giá, trong đó thẩm quyền quyết định trong giám sát và kiểm soát chủ yếu thuộc về KTNN, hơn là mục tiêu đánh giá trong KTHĐ Nghiên cứu này tập trung vào mục tiêu KTHĐ về tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực của KTNN.

Thứ nhất, tính kinh tế (Economy): Quỹ kiểm toán toàn diện Canada-CCAF năm

Tính kinh tế được xác định là khả năng đạt được mục tiêu cao với nguồn lực tối thiểu và rủi ro thấp, đồng thời đảm bảo chất lượng và số lượng sản phẩm Các SAIs cần dựa vào tiêu chí nguồn lực đầu vào để đánh giá tính kinh tế trong quá trình kiểm toán Việc đánh giá số lượng, chất lượng và giá trị sử dụng phải dựa trên chứng cứ đầy đủ và các yếu tố tác động đến giá cả Trong khu vực ASOSAI, mặc dù chi phí đầu vào hợp lý, nhưng các SAIs có thể tận dụng cơ hội đầu tư do nguyên vật liệu phong phú và nhân công giá rẻ Vai trò của KTNN là giám sát quản lý nguồn lực công, đảm bảo tính kinh tế với chi phí tối thiểu cho các chương trình, dự án, đồng thời duy trì chất lượng để đánh giá hiệu lực, hiệu quả trong quản lý, đây là vấn đề cốt lõi mà các SAIs quan tâm.

Thứ hai, tính hiệu quả (Efficiency)

Cũng theo hướng dẫn kiểm toán hoạt động của Cơ quan Tổng kiểm toán Canada

Theo nghiên cứu của Jean Rattegeau và Fermand Dubois (1984), tính hiệu quả được xác định là tối thiểu hóa nguồn lực đầu vào trong khi tối đa hóa đầu ra Trong tổ chức Kiểm toán Nhà nước (KTNN), các cơ quan kiểm toán đánh giá hiệu quả sử dụng nguồn lực tài chính công, nhân lực và vật lực trong quá trình giám sát và quản lý, đồng thời xem xét hiệu quả đầu tư công đối với các chương trình, dự án và chính sách phát triển.

Các KTV thực hiện KTHĐ cần dựa vào các tiêu chí đầu ra từ nguồn lực công để đánh giá hiệu quả mục tiêu, đảm bảo tính kinh tế và rủi ro kỳ vọng thấp nhất Hệ thống kiểm soát nội bộ vững mạnh là yếu tố quan trọng giúp KTV có thông tin đầy đủ để thực hiện đánh giá Trong các trường hợp phức tạp, KTV thường áp dụng công cụ pháp luật và các tiêu chuẩn để đánh giá tuân thủ, tuy nhiên, điều này có thể dẫn đến nhầm lẫn giữa kiểm toán KTHĐ và kiểm toán tuân thủ.

Lý luận chung về vai trò Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công qua kiểm toán hoạt động

2.3.1 Sự hình thành và phát triển Kiểm toán Nhà nước

"Audit" là từ có nguồn gốc từ tiếng Latinh, mang nghĩa kiểm toán, xuất hiện từ thời La Mã trước Công nguyên vào thế kỷ III Trong thời kỳ Đế chế Đức, phòng Thẩm kế tối cao, hay còn gọi là Thẩm kế viện, được thành lập vào năm 1914, trong khi tại Pháp, cơ quan này được gọi là Tòa Thẩm kế.

Cour des comptes được thành lập vào năm 1807, đóng vai trò quan trọng trong việc kiểm tra hoạt động tài chính quốc gia Sự ra đời của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) gắn liền với hoạt động kiểm toán tại thời điểm này, giúp Nhà nước công bố thông tin tài chính cho người sử dụng (Jean Rattegeau và Fermand Dubois, 1984).

Vào đầu thế kỷ XX, sau cuộc cách mạng cải cách kinh tế và công nghiệp hóa, hoạt động kiểm toán đã trở thành yếu tố quan trọng trong việc minh bạch hóa tài chính công Các cơ quan kiểm toán nhà nước (KTNN) có nhiều tên gọi khác nhau trên thế giới, như Toà Thẩm kế Cộng hoà Pháp, Cơ quan Tổng Kế toán Hoa Kỳ, Cục Kiểm toán Liên bang Nga, Uỷ ban Kiểm toán và Thanh tra Hàn Quốc, Uỷ ban Kiểm toán và Kiểm soát Ấn Độ, và Uỷ ban Kiểm toán Nhật Bản Những quốc gia này đã cùng nhau gia nhập một Tổ chức Quốc tế các cơ quan kiểm toán.

Cơ quan Kiểm toán tối cao trong khu vực (SAI- International Organization of SupremeAudit Institutions-INTOSAI)”.

Tính đến nay, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) đã có hơn 200 năm hình thành và phát triển, gắn liền với sự phát triển của nền tài chính công Nhà nước giữ vai trò chủ đạo trong quản lý và chi tiêu ngân khố quốc gia, cũng như trong việc hoạch định chính sách và thiết lập kỷ cương tài chính KTNN ra đời nhằm hỗ trợ Nhà nước trong việc kiểm soát chi tiêu ngân quỹ, phát hiện và ngăn chặn tham nhũng, từ đó góp phần vào cải cách hành chính công và quản lý tài chính công quốc gia Chức năng và vị trí pháp lý của KTNN thể hiện rõ vai trò quan trọng trong hoạt động kiểm toán.

Thứ nhất, chức năng của Kiểm toán Nhà nước trong QLTC, tài sản công qua thực hiện kiểm toán hoạt động

INTOSAI định nghĩa "Kiểm toán là quá trình các chuyên gia độc lập, có thẩm quyền và kỹ năng nghiệp vụ, thu thập và đánh giá bằng chứng về thông tin định lượng của một đơn vị nhằm xác nhận và báo cáo mức độ phù hợp giữa thông tin này với các chuẩn mực đã được xây dựng" Theo Luật Kiểm toán Nhà nước, các chức năng cơ bản của Kiểm toán Nhà nước được chỉ rõ.

Chức năng bày tỏ ý kiến trong quản lý tài chính công và tài sản công là rất quan trọng, giúp đưa ra các quan điểm hợp lý và thích ứng với tình hình thực tế Việc này không chỉ giúp sàng lọc rủi ro mà còn tách biệt những mâu thuẫn nội tại, từ đó hoàn thiện và điều chỉnh thông tin không hợp lý trong báo cáo kiểm toán hàng năm Để thực hiện chức năng này, Kiểm toán Nhà nước cần dựa trên luật pháp, chính sách và thông lệ, nhằm nâng cao hiệu quả và hiệu lực trong quản lý tài chính công.

Báo cáo tài chính và báo cáo quyết toán cung cấp thông tin đa chiều về quản lý tài chính, tài sản công và hoạt động của một đối tượng, cho thấy tầm quan trọng của việc đánh giá và xác minh thông tin Để thông tin trở nên hữu ích và đáng tin cậy, cần phải được kiểm tra một cách hợp pháp và trung thực bởi cơ quan có thẩm quyền độc lập Theo CMKT quốc tế INTOSAI, chức năng xác minh không chỉ mang lại giá trị tức thời mà còn có ý nghĩa sâu xa hơn trong việc nâng cao tính minh bạch và trách nhiệm trong quản lý tài chính.

Xác nhận hoặc chứng thực báo cáo kiểm toán là quá trình quan trọng trong việc xác minh kết quả kiểm toán đối với thông tin tài chính và tài sản công Hoạt động này trở nên cần thiết khi phát hiện sai phạm nghiêm trọng, yêu cầu cơ quan có thẩm quyền xác minh các vấn đề được nêu trong báo cáo kiểm toán.

Kiểm toán Nhà nước (KTNN) không chỉ thực hiện các chức năng cơ bản mà còn đảm nhận các vai trò tương tự như ở các quốc gia phát triển như Pháp, Hy Lạp và Tây Ban Nha KTNN, được biết đến với tên gọi Toà Thẩm kế, có thể hoạt động như một quan tòa hoặc một cơ quan điều tra, chống tham nhũng và tội phạm kinh tế, tương tự như mô hình ở Mỹ, tùy thuộc vào đặc điểm chính trị của từng quốc gia.

INTOSAI nhấn mạnh rằng các SAIs cần thực hiện kiểm toán hoạt động (KTHĐ) trong việc quản lý và sử dụng tài chính, tài sản công, nhằm đảm bảo khả năng cung cấp thông tin và kiến thức, đồng thời xử lý các vấn đề nhạy cảm và rủi ro Việc KTHĐ hỗ trợ các nhà hoạch định chiến lược và chính sách trong việc điều hành quỹ công, báo cáo Chính phủ và Quốc hội để kiểm tra, kiểm soát hoạt động và đưa ra quyết sách, đặc biệt là trong các chương trình, dự án đầu tư phát triển Hơn nữa, thông qua báo cáo KTHĐ, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) có quyền tư vấn và kiến nghị với các nhà hoạch định chính sách nhằm sửa đổi chính sách và xây dựng kế hoạch phát triển kinh tế, xã hội phù hợp với thực tiễn.

Kiến nghị và công khai kết quả kiểm toán hoạt động (KTHĐ) về quản lý và sử dụng tài chính công là rất quan trọng Qua các hoạt động kiểm toán, các vấn đề được nêu lên sẽ làm rõ mối quan hệ và nguyên nhân dẫn đến sai phạm nghiêm trọng Đánh giá phải có cơ sở pháp lý đầy đủ và kết thúc có chứng kiến, từ đó xác định trách nhiệm đối với báo cáo KTHĐ Những kiến nghị hợp lý sẽ giúp các cấp quản lý tài chính công và nhà cầm quyền sử dụng thông tin hữu ích, góp phần xây dựng chiến lược và hoạch định chính sách trong tương lai.

Theo “Performance Audits Manual of the European Court of Auditors” năm

Năm 2014, với vai trò quan trọng của Kiểm toán Nhà nước (KTNN), cơ quan này tham gia tích cực vào các cuộc họp của Quốc hội, đề xuất và thảo luận các quyết sách liên quan đến ngân sách nhà nước, tài chính và tài sản công KTNN góp phần vào việc ban hành các văn bản pháp luật và nghị quyết tại các cấp quản lý nhà nước Giống như các quốc gia phát triển như Mỹ, Áo, Pháp, Trung Quốc, Malaysia và Đức, KTNN cũng đưa ra những kiến nghị nhằm điều chỉnh mối quan hệ giữa chính sách quản lý tài chính công và chính sách tiền tệ Những kiến nghị này làm rõ trách nhiệm và vai trò của lãnh đạo tổ chức, người cung cấp thông tin cũng như các đối tượng liên quan trong phát triển kinh tế và an sinh xã hội.

Theo các quy định quốc tế và hướng dẫn của ASOSAI 14 và INTOSAI, các cơ quan kiểm toán cần phải công khai báo cáo kết quả kiểm toán hoạt động về tình hình chi tiêu quỹ công quốc gia, đảm bảo tính minh bạch và đáng tin cậy cho người sử dụng thông tin cũng như các cơ quan kiểm toán độc lập Việc công bố kết quả này sau mỗi chu trình tổ chức không chỉ có ý nghĩa quan trọng đối với các nhà đầu tư mà còn hỗ trợ quyết định đầu tư của các tổ chức quốc tế như IMF Các cơ quan kiểm toán tối cao khẳng định rằng sự công khai kết quả kiểm toán hoạt động là cần thiết và hữu ích, giúp công chúng, người sử dụng thông tin và cả các tổ chức phi chính phủ đánh giá tình hình hoạt động của các chủ thể trong nhiệm kỳ nắm giữ quyền lực công.

Thứ hai, vị trí pháp lý của Kiểm toán Nhà nước

Theo các SAIs, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) giữ vị trí cao nhất trong các cơ quan công quyền của Nhà nước, liên quan đến kiểm tra, giám sát chi tiêu và quản lý tài chính công Tùy thuộc vào đặc điểm chính trị và phân cấp quản lý nhà nước, KTNN có thể trực thuộc Quốc hội hoặc Chính phủ, hoặc hoạt động độc lập Hoạt động của KTNN phục vụ cả lập pháp và hành pháp, và vị trí pháp lý của nó luôn gắn liền với các quy định của luật pháp và thể chế chính trị Vị trí pháp lý này không chỉ thể hiện quyền năng mà còn cần có tính pháp chế trong việc ban hành bộ luật và hệ thống văn bản dưới luật Trong quá trình thực hiện kiểm toán, KTNN đóng vai trò quan trọng như một tổ chức công quyền độc lập, có nhiệm vụ kiểm soát tổng thể các hoạt động và báo cáo kết quả, từ đó phát huy vai trò trong quản lý tài chính và tài sản công.

Cuộc họp Đại hội lần thứ IX của INTOSAI diễn ra vào tháng 10/1977 tại Lima, Peru, nhấn mạnh tầm quan trọng của việc thiết lập các Cơ quan Kiểm toán tối cao (SAIs) với tính độc lập được bảo đảm trong Hiến pháp và các đạo luật Theo đó, Kiểm toán Nhà nước (KTNN) cần xác định vị trí độc lập, hoạt động chỉ tuân theo pháp luật, nhằm thực hiện chức năng quản lý tài chính công tại các cấp quản lý nhà nước Ở một số quốc gia, Tổng Kiểm toán Nhà nước do Quốc hội bầu ra và hoạt động độc lập, báo cáo kết quả kiểm toán cho Quốc hội và công khai trước công chúng Kết quả kiểm toán không chỉ xác nhận tính hữu ích và đáng tin cậy của thông tin mà còn thể hiện vai trò và hiệu quả của KTNN trong việc đáp ứng yêu cầu của các SAIs và công chúng.

2.3.2 Vai trò của Kiểm toán Nhà nước trong quản lý tài chính, tài sản công qua kiểm toán hoạt động

Mô hình nghiên cứu mối quan hệ về vai trò kiểm toán trong hệ thống quản lý tài chính, tài sản công

2.4.1 Các nhân tố ảnh hưởng đến sự phát triển vai trò kiểm toán

Nghiên cứu của tác giả Vũ Văn Họa (2010) về vai trò của kiểm toán hoạt động ở Việt Nam do Kiểm toán Nhà nước thực hiện đã chỉ ra 6 nhóm nhân tố quan trọng Những nhân tố này bao gồm: (1) môi trường pháp lý; (2) tổ chức bộ máy và đãi ngộ cho kiểm toán viên; (3) cơ sở vật chất phục vụ cho đoàn kiểm toán hoạt động; (4) nhận thức của các cấp, ngành, công chúng và xã hội về vai trò của Kiểm toán Nhà nước; (5) cơ chế phối hợp giữa các cơ quan kiểm tra, thanh tra, kiểm toán; và (6) hợp tác quốc tế Nghiên cứu cho thấy các yếu tố này đều có những đặc điểm chung ảnh hưởng đến sự hình thành và phát triển vai trò của kiểm toán hoạt động trong các cơ quan kiểm toán nhà nước.

Kết quả nghiên cứu của Tác giả Pollite & cộng sự (1999), trong công trình

In "Performance Audit and Public Management in Five Countries," published by Oxford University Press, author Đặng Anh Tuấn (2015) identifies key factors influencing the establishment and development of performance auditing.

Hai nhóm nhân tố chính ảnh hưởng đến khả năng của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) và kỹ năng của Kiểm toán viên (KTV) bao gồm 15 nhân tố quan trọng, được phân chia thành bốn nhóm: (1) Chính trị; (2) Kinh tế; (3) Khả năng triển khai của KTNN; và (4) Kỹ năng của KTV Trong đó, nhóm nhân tố thứ ba và thứ tư là trọng tâm nghiên cứu của tác giả.

Tác giả nhấn mạnh rằng năng lực của kiểm toán viên (KTV) và kỹ năng nghề nghiệp, được hình thành qua giáo dục, đào tạo và huấn luyện, là yếu tố quan trọng trong việc triển khai kế toán hợp đồng (KTHĐ) Năng lực KTV được coi là ảnh hưởng lớn đến việc hoàn thành nghĩa vụ nghề nghiệp, tuy nhiên, nhiều cơ quan kiểm toán độc lập (SAIs) hiện đang gặp khó khăn trong việc nâng cao yếu tố này, đặc biệt trong các lĩnh vực đặc thù và mới mẻ liên quan đến KTHĐ.

Ngoài yếu tố con người, tác giả nhấn mạnh sự thay đổi của Luật Kiểm toán Nhà nước (KTNN) và Luật Ngân sách Nhà nước (NSNN) qua các thời kỳ, ảnh hưởng lớn đến tài chính công, hoạt động kinh tế và vị thế pháp lý của KTNN Gần đây, Quốc hội đã ban hành nhiều nghị quyết nhằm tiết kiệm vốn trong đầu tư công và chi tiêu công Tuy nhiên, tính pháp chế trong việc thi hành luật vẫn chưa rõ ràng, chủ yếu mang tính hình thức, thiếu chế tài mạnh mẽ và trách nhiệm trong việc xử lý vi phạm Luật KTNN cũng chưa có chế tài chính thức để xử phạt hay truy cứu trách nhiệm đối với những trường hợp không tuân thủ kiến nghị của KTNN, cùng với việc thiếu tinh thần hợp tác trong kiểm toán.

Nghiên cứu cho thấy hai yếu tố quyết định ảnh hưởng lớn đến sự hình thành và phát triển KTHĐ là chuẩn mực hoạt động từ yếu tố con người và pháp chế thi hành pháp luật Yếu tố con người quyết định chất lượng hoạt động kinh tế và tài chính công, trong khi yếu tố pháp chế tạo ra khuôn khổ an ninh tài chính và trật tự phép tắc, tác động trực tiếp đến đối tượng thi hành pháp luật mà không có ngoại lệ cho bất kỳ trường hợp nào, từ chủ thể KTNN đến khách thể kiểm toán.

Nghiên cứu đã kiểm định và phát triển các nhóm nhân tố, tạo nền tảng lý thuyết cho việc áp dụng vào thực tiễn tại các quốc gia đang phát triển Tác giả luận án cũng đã bổ sung hai nhân tố phụ và làm rõ mối quan hệ giữa các nhân tố trong việc ứng dụng KTHĐ trong tổ chức kiểm toán của KTNN.

2.4.1.1 Pháp chế thi hành pháp luật

Tính pháp chế trong thi hành pháp luật thể hiện quyền năng của hệ thống pháp luật và vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong tổ chức kiểm tra hành chính (KTHĐ) thông qua các phương thức tiền kiểm và hiện kiểm KTNN quy định các thể chế, chính sách nhằm ngăn chặn hành vi che dấu, biển thủ tài chính và tài sản công, bảo vệ quỹ công quốc gia Đồng thời, việc xây dựng và tăng cường pháp chế cũng giúp rời bỏ quyền lực khi có vi phạm các quy trình, chuẩn mực hoạt động, yêu cầu bồi thường thiệt hại theo quy định của các cơ quan kiểm toán và pháp luật, đồng thời đẩy mạnh biện pháp truy cứu trách nhiệm thay vì chỉ giáo dục thông thường.

Theo nghiên cứu của Kjell Storlokken (2007), nhân tố pháp chế pháp quyền xuất hiện trong mọi lĩnh vực của Luật và các chính sách của Nhà nước, thể hiện như một quyền năng cao hơn sự tự nguyện trong tổ chức KTHĐ của KTNN Tính pháp chế gắn liền với các quy chuẩn và quy định pháp luật, đảm bảo các đối tượng được điều chỉnh luôn đi đúng hướng trong các mối quan hệ kinh tế, xã hội, như thể hiện qua báo cáo KTHĐ Trong vai trò của KTNN, tính pháp chế nhấn mạnh nguyên tắc độc lập và khách quan khi tác động đến các đối tượng theo chỉ dẫn của INTOSAI.

Nhân tố pháp chế trong kiểm toán độc lập (KTHĐ) và quyền năng pháp luật trong hoạt động kinh tế (HĐKT) cần được phát huy mạnh mẽ hơn so với chuẩn mực kiểm toán Tính pháp chế thể hiện sức mạnh của luật pháp và các quy trình, chuẩn mực KTHĐ, đồng thời nâng cao vai trò của Kiểm toán Nhà nước (KTNN) trong việc thực thi KTHĐ Điều này bao gồm việc tăng cường tính nghiêm minh trong thực thi pháp luật kiểm toán, nâng cao tính dân chủ cho các đối tượng bị điều chỉnh, và đẩy mạnh truyền thông thông tin minh bạch qua các kênh báo chí Vai trò của các chủ thể thực hiện KTHĐ cần gắn liền với tính pháp chế trong hệ thống pháp luật liên quan đến HĐKT của KTNN.

Nghiên cứu của Woodall và Winstanley (1998) nhấn mạnh vai trò chuẩn mực của kiểm toán viên (KTV) trong việc thực hiện các hành vi đạo đức, phẩm chất và thái độ đúng đắn Chuẩn mực hoạt động không giống như chuẩn mực trong kế toán và kiểm toán, mà thể hiện sự tự giác hơn là bắt buộc Trong thực tế, chuẩn mực này được hình thành trong tổ chức kiểm toán và được coi là thông lệ chung, liên quan đến nghĩa vụ và đạo đức nghề nghiệp Các tiêu chí chuẩn mực giúp hiệu lực hóa các quy tắc và chế tài trong quá trình hoạt động, đồng thời hỗ trợ đánh giá tính hiệu quả trong quản lý tài chính và tài sản công.

Nhân tố chuẩn mực hoạt động trong kiểm toán là yêu cầu thiết yếu mà KTNN cần chú trọng Đối với phương thức tiền kiểm và hiện kiểm, các kiểm toán viên (KTV) phải tuân thủ các quy định và điều lệ hoạt động Việc nâng cao chuẩn mực đạo đức và tư duy nghề nghiệp sẽ thúc đẩy sự phát triển của chuẩn mực hoạt động thông qua tinh thần sáng kiến và cải tiến KTV cần ý thức trách nhiệm công vụ, giữ vững lập trường chính trị và đạo đức nghề nghiệp, đồng thời cảnh giác với những rủi ro có thể ảnh hưởng đến sự nghiệp và uy tín của mình Chuẩn mực của KTV trong kiểm toán không chỉ góp phần vào sự phát triển kinh tế xã hội mà còn giúp Nhà nước phòng chống tiêu cực và bảo vệ nguồn lực công, từ đó xây dựng lòng tin và mang lại lợi ích cho cộng đồng.

Để đánh giá hiệu lực và hiệu năng trong KTHĐ, cần hình thành chuẩn mực hoạt động dựa trên các nguyên tắc đã xác định Việc áp dụng tiêu chí này hỗ trợ trong việc đánh giá tính hiệu lực và hiệu năng, đồng thời làm rõ các mối quan hệ nhân quả phức tạp, nơi mà nhà cầm quyền ban hành chế độ và CSPL không phù hợp Giải quyết những mối quan hệ này là chìa khóa để đạt được hiệu năng bền vững Các định hướng chiến lược và chính sách cần có tính khả thi và ý nghĩa thiết thực, thể hiện rõ tính hiệu năng quản lý và chuẩn mực thi hành, từ đó tạo điều kiện cho pháp lý và ý thức của chủ thể QLTC, tài sản công.

Nghiên cứu của Peter Carey và Roger Simnett (2006) nhấn mạnh rằng năng lực của kiểm toán viên (KTV) trong việc thực hiện kiểm toán hợp đồng (KTHĐ) gắn liền với chuẩn mực và đạo đức nghề nghiệp, ảnh hưởng đến việc KTV có thể tự đảm nhiệm trách nhiệm hay cần thuê chuyên gia Để hình thành tiêu chí chuẩn mực cho chủ thể kiểm toán nhà nước, cần có một quá trình nhất định, trong đó chuẩn mực hoạt động phụ thuộc vào nhiều yếu tố, bao gồm cả yếu tố con người và môi trường Các yếu tố môi trường quan trọng bao gồm: cơ sở vật chất và điều kiện thiết yếu cho hoạt động kinh tế, chính sách tiền lương hợp lý như ở SAI Nhật Bản, phát triển tri thức đa lĩnh vực cho KTV, xây dựng môi trường pháp luật minh bạch và đổi mới trong kiểm toán và cải cách hành chính, cùng với việc ứng dụng công nghệ thông tin hiện đại và chuyên nghiệp trong hoạt động kiểm toán và cải cách hành chính.

Tính chuẩn mực trong thực hiện kiểm toán độc lập không chỉ phản ánh ý thức và đạo đức nghề nghiệp mà còn thể hiện tư duy, ý chí và uy tín của người làm nghề Chuẩn mực hoạt động giúp phân chia ranh giới và kết quả của nó được thể hiện rõ qua quá trình kiểm toán, được phân loại theo lĩnh vực, tính chất và nội dung hoạt động Các tiêu chí chuẩn mực tồn tại trong mọi hoàn cảnh và được áp dụng ở tất cả các giai đoạn, bộ phận của quá trình hoạt động, điều hành và quản lý tài chính công, tài sản công.

2.4.1.3 Tăng cường pháp chế, nâng cao chuẩn mực thực hiện KTHĐ của KTNN

THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRÒ KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC TRONG QUẢN LÝ TÀI CHÍNH, TÀI SẢN CÔNG Ở VIỆT NAM

ĐỊNH HƯỚNG VÀ GIẢI PHÁP THỰC HIỆN KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG NÂNG CAO VAI TRÒ KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC TRONG QUẢN LÝ TÀI CHÍNH, TÀI SẢN CÔNG Ở VIỆT NAM